Jak rozliczać wydatki w kosztach

Dzięki zmianom wprowadzonym w tym roku, udostępnienie nieruchomości do nieodpłatnego używania nie skutkuje powstaniem przychodu dla podmiotu użyczającego nieruchomość - dotyczy to zarówno podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i od osób prawnych. Przy takiej czynności przychód powstanie natomiast po stronie podmiotu użytkującego cudzą nieruchomość.

Istotne jest, że zniesienie regulacji, która nakazywała rozpoznawanie przychodu z tytułu nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości, powoduje wyłączenie z kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych za okres, w którym nieruchomość została przekazana do nieodpłatnego użytkowania.

Do końca 2008 r. nieodpłatne użyczenie nieruchomości powodowało powstanie przychodu zarówno po stronie użytkownika, jak i użyczającego. Określał to wykreślony obecnie z ustawy o PIT art. 16 ust. 1. Przepis ten stanowił, że za przychód z nieruchomości użyczonych bezpłatnie w całości lub w części uważa się wartość czynszową, stanowiącą równowartość czynszu, jaki przysługiwałby od tych osób w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości.

Przy tym regulacja ta przewidywała wyjątki - przychodem nie była wartość czynszowa lokali lub budynków mieszkalnych udostępnionych osobom pozostającym z podatnikiem w stosunku pracy, dla których stanowi ona nieodpłatne świadczenie. Przychód nie był również ustalany w sytuacji gdy właściciel nieruchomości oddał bezpłatnie nieruchomość lub jej część do użytku na cele działalności naukowej, naukowo-technicznej, oświatowej, oświatowo-wychowawczej, kulturalnej, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów, kultu religijnego oraz związkom zawodowym, nie ustala się wartości czynszowej tej nieruchomości lub jej części. Jednocześnie wydatki związane z tak udostępnioną nieruchomością nie stanowiły kosztu uzyskania przychodów.

Wspominana regulacja została wykreślona z ustawy o PIT, a to oznacza, że obowiązek podatkowy dotyczy obecnie tylko osób fizycznych korzystających bezpłatnie z cudzej nieruchomości (przychód z nieodpłatnego świadczenia). Dochód do opodatkowania uzyskany z tego tytułu może być oszacowany przez organy podatkowe w wysokości rynkowej kwoty czynszu. Wyjątkiem jest jednak użytkowanie nieruchomości przez członków rodziny. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT wolne od podatku są wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 93, poz. 768).

Przy nieodpłatnym udostępnianiu nieruchomości niekiedy mogą pojawić się wątpliwości przy udostępnianiu lokalu przez wspólników do użytkowania spółkom cywilnym czy innym spółkom osobowym.

Spółki nieposiadające osobowości prawnej nie są podatnikami podatku dochodowego - podatnikami w zakresie dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej przez spółkę osobową są wspólnicy takiej spółki. W takim przypadku osoba prowadząca działalność gospodarczą w spółce, która zamierza wykorzystywać do celów prowadzonej działalności np. lokal mieszkalny będący składnikiem własnego majątku, może albo przenieść własność tego lokalu na rzecz spółki albo zawrzeć umowę najmu lub użyczenia, bez przenoszenia własności na spółkę.

W przypadku tylko udostępnienia lokalu do użytkowania spółce, konsekwencją dla wspólników jest brak możliwości ujęcia w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych od takiego lokalu. Przy udostępnieniu lokal nie stanowi własności spółki.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki (np. udostępnienie lokalu), to jest to świadczenie dla tego wspólnika w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki osobowej stanowią jego przychody i jego koszty. W przypadku gdy takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom. Natomiast jeżeli są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt.

Analogiczna zmiana przepisów nastąpiła również w stosunku do podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Z początkiem 2009 r. wykreślony został z ustawy o CIT art. 13 ust. 1, który określał zasady opodatkowania dla użyczającego nieruchomość bezpłatnie, w ten sam sposób co wyżej omówiony art. 16 ust. 1 ustawy o PIT.

W uzasadnieniu ustawy wykreślającej wymienione przepisy jest jednak tylko odniesienie do podatników PIT. Dlatego mogą powstawać pewne wątpliwości - czy każde nieodpłatne udostępnienie nieruchomości przez osobę prawną w ogóle nie podlega opodatkowaniu, czy też każde zdarzenie wymagać będzie osobnego rozpatrzenia? Problemy mogą dotyczyć czynności bezpłatnego użyczenia nieruchomości między podmiotami powiązanymi. Podatnicy w ewentualnym sporze z organami podatkowymi mogą jednak powoływać się na uzasadnienie ustawy (choć nie pełne), zgodnie z którym, jeśli w odniesieniu do podatników PIT nieodpłatne udostępnienie nieruchomości nie jest zdarzeniem podatkowym, to również dla podatników CIT bezpłatne udostępnienie nieruchomości komukolwiek nie powinno powodować szacowania przychodu dla udostępniajacego z tytułu utraty czynszu, który przysługiwałby, gdyby nieruchomość została udostępniona odpłatnie.

Problemy z interpretacją mogą jednak pojawić się w związku z ewentualną możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków ponoszonych przez podatników CIT na utrzymanie nieruchomości, która jest przedmiotem nieodpłatnego użyczenia. Dla celów rozliczenia podatkowego każda czynność tak naprawdę wymaga indywidualnego rozpoznania. Zgodnie bowiem z generalną zasadą ujmowania wydatków w koszty podatkowe - aby wydatek mógł stanowić koszt, musi być kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów, a także zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów. Dlatego istotne jest, aby w przypadkach, kiedy nieodpłatne udostępnienie nieruchomości przez dany podmiot jest częścią wspólnego przedsięwzięcia podmiotu użytkującego i spółki będącej właścicielem nieruchomości, odpowiednio wskazać ten w zawieranej umowie. Wtedy będą to argumenty na korzyść udostępniającego, aby rozpoznać w pełni koszt podatkowy.

● nie rozpoznaje przychodu

● nie może zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych za okres udostępnienia

● uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia

● przeniesienie własności nieruchomości na spółkę daje możliwość ujmowania odpisów amortyzacyjnych od tej nieruchomości w kosztach

● zawarcie umowy najmu lub użyczenia bez przenoszenia własności na spółkę oznacza, że nieruchomość nie stanowi własności spółki i że brak możliwości zaliczania w koszty uzyskania przychodów wartości odpisów amortyzacyjnych od tej nieruchomości

Przemysław Molik

przemyslaw.molik@infor.pl

Art. 11 ust. 2a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.) oraz art. 16 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 roku.

Art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.) oraz art. 13 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 roku.