Jak są opodatkowane świadczenia z dotacji

Dotacje i świadczenia mające charakter bezzwrotnej pomocy są neutralne podatkowo dla ich odbiorcy, jeśli są otrzymywane ze środków publicznych.

Generalnie do przychodów podlegających opodatkowaniu zalicza się dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia. Jednak otrzymane przez podatników PIT dotacje i subwencje ze środków bezzwrotnej pomocy są zwolnione z podatku, jeśli pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych. Zwolnienie obejmuje również przyznane środki z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe.

Istotne jest to, że aby zwolnienie miało zastosowanie, pomoc ta nie musi być otrzymana bezpośrednio od tych podmiotów, ale np. od instytucji rozliczającej jako podmiotu uprawnionego do rozdzielania środków pomocowych. [Przykład 1]

Warunkiem jest jednak, aby beneficjent (adresat dotacji i ten, który faktycznie z niej korzysta) realizował bezpośrednio cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Ustawa o PIT określa również, że wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Ustawa o finansach publicznych określa natomiast, że środkami publicznymi są m.in. środki pochodzące z budżetu UE oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA). Do środków publicznych kwalifikują się również środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, w tym dotacje unijne, których źródłem finansowania są określone fundusze europejskie wypłacone dzięki programom operacyjnym. [Przykład 2]

Ze zwolnienia w PIT mogą skorzystać jednak tylko bezpośredni beneficjenci (ostateczni), którzy bezpośrednio korzystają (czerpią zyski) z wdrażanego projektu pomocy przez otrzymane dotacje.

Natomiast w przypadku przedsiębiorców, spółek czy innych podmiotów dotacje zaliczane są do przychodów z ich działalności gospodarczej. Jednak także w przypadku podatników CIT określony jest katalog przychodów korzystających ze zwolnienia przedmiotowego (w tym środki bezzwrotnej pomocy ze źródeł określonych wyżej).

Zakwalifikowanie kwot otrzymanych przez podatników CIT z dotacji unijnych do środków publicznych powoduje, że są one również zwolnione z podatku. Jednak kwoty dotacji, które podlegają zwolnieniu przedmiotowemu, podatnicy CIT, w odróżnieniu od osób fizycznych płacących PIT, mają obowiązek wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym.

Przez wiele lat kontrowersje budziła kwestia opodatkowania wynagrodzeń dla pracowników realizujących program sfinansowany ze środków z unijnych funduszy strukturalnych. Organy podatkowe uważały, że zwolnienie ma zastosowanie tylko do tego podmiotu, który wykonując czynności związane z programem finansowanym ze środków unijnych, otrzymał na ten cel środki, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tych środków. Oznacza to, że zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Takie stanowisko potwierdził w tym roku Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 48/10). NSA stwierdził, że zwolnienie nie obejmuje osób, którym bezpośredni beneficjent zleca wykonanie określonych czynności, bez względu na rodzaj umowy. Zwolnienie nie dotyczy więc nie tylko osób zatrudnionych na podstawie umowy o dzieło czy zlecenia, ale również pracowników (zatrudnionych na umowę o pracę).

W ocenie sądu zwolnienie wynagrodzeń pracowników powodowałoby, że te same środki byłyby dwukrotnie zwolnione z opodatkowania. Raz przez beneficjenta pomocy i dwa przez zatrudniających go pracowników. Dlatego celem ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania tylko jednego podmiotu, bezpośrednio realizującego cel programów pomocowych, a nie kolejnych podmiotów pośrednio (fragmentarycznie) realizujących czynności zlecone przez beneficjenta. Oznacza to, że ze zwolnienia może skorzystać tylko ten podmiot, który bezpośrednio otrzymał środki z budżetu UE, czyli pracodawca.

Takie rozstrzygnięcie, niekorzystne dla podatników, oznacza, że podatnicy nie mogą starać się o zwrot nadpłaty podatku pobranego z wynagrodzenia wypłacanego wnioskodawcy w tym okresie na zasadach ogólnych. Zaznaczyć trzeba bowiem, że wcześniej w NSA zaprezentowany został pogląd przeciwny, korzystny dla podatników (wyrok z 14 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1457/07).

Kwoty otrzymanych dotacji oraz szczególnie sfinansowane z tych środków inwestycje przedsiębiorcy, w tym wyprodukowane towary przeznaczone na sprzedaż czy świadczone usługi, podlegają również rozliczeniu VAT.

Wynika to z tego, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót. Natomiast obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje natomiast całość świadczenia należnego od nabywcy. Jednocześnie obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Oznacza to, że wartość obrotu zwiększają tylko te dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Inne kwoty z dotacji czy subwencji lub dopłaty nie podlegają VAT (np. mające na celu dofinansowanie ogólnej działalności, a nie konkretnej usługi). Kwota z dotacji, która zwiększa obrót, dotyczy więc takich dotacji, które są dokonywane w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej VAT, czyli dostawy towarów czy świadczenia usług. [Przykład 3]

Przepisy o VAT nie ograniczają przy tym prawa przedsiębiorcy - zarejestrowanego podatnika VAT czynnego - w zakresie odliczenia podatku naliczonego od źródła pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony. Możliwe jest zatem stosowanie odliczenia do wydatków realizowanych ze środków pochodzących również z dotacji. Nie jest możliwe tylko obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez przedsiębiorcę w jego działalności gospodarczej.

● wolne od podatku dochodowego są dotacje ze środków publicznych (otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej),

● zwolnienie dotyczy tylko tych osób i podmiotów (np. pracodawców), którzy bezpośrednio korzystają (tj. uzyskują zyski) ze środków z dotacji (programu pomocowego),

● wolne od podatku dochodowego są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Tak. Sposób rozliczenia czy też technika przekazywania środków z dotacji unijnych nie mają znaczenia dla przyjętego mechanizmu wypłaty, w szczególności zasada prefinansowania, gdyż jest to tylko kwestia techniczna, która nie zmienia faktycznego (pierwotnego) źródła finansowania określonych dochodów. Mimo że z tym nie zgadzają się organy podatkowe i uważają, że w momencie wypłaty kolejnych transz nie zachodzi bezpośrednie finansowanie ze środków bezzwrotnej pomocy, to w tej kwestii jest utrwalona linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wielokrotnie podważał stanowisko fiskusa. W jednym z ostatnich wyroków z 16 września 2011 r. (sygn. akt II FSK 522/10) sąd potwierdził, że gdy w przepisach podatkowych określających zwolnienie podatkowe jest mowa o pochodzeniu środków bezzwrotnej pomocy, to chodzi o pierwotne źródło zagraniczne, z którego w istocie pochodzi zwolniony z opodatkowania dochód, a nie jaka instytucja przekazała te środki.

Zgodnie z podstawową zasadą rozliczania wydatków firmowych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów szczegółowo wyłączonych z odliczenia. Jednocześnie jeśli dane kwoty pieniężne nie stanowią przychodu opodatkowanego, to również pokryte z tych środków wydatki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu przedsiębiorcy. A dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, są zwolnione z podatku.

Ponadto nie uważa się za koszty podatkowe odpisów amortyzacyjnych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie zwróconym podatnikom w jakiejkolwiek formie (w tym w formie dotacji). Aby określić, w jakim zakresie przedsiębiorca może amortyzować sprzęt poligraficzny sfinansowany w części z dotacji, należy ustalić stosunek kwoty dotacji do wartości początkowej sprzętu (cena nabycia), a następnie zastosować tak ustaloną proporcję do bieżącego odpisu amortyzacyjnego.

Nie. Taka dotacja jest w całości wolna od podatku dochodowego i osoba niepełnosprawna, która ją otrzymała, nie musi tego w żaden sposób rozliczać ani też ujmować w ewidencji przychodów prowadzonej dla celów działalności gospodarczej. Zwolnione z PIT są bowiem otrzymane na podstawie odrębnych przepisów świadczenia na rehabilitację zawodową, społeczną i leczniczą osób niepełnosprawnych. Rozpoczęcie i następnie prowadzenie działalności gospodarczej są właśnie przykładem rehabilitacji zawodowej osoby niepełnosprawnej.

Przemysław Molik

przemyslaw.molik@infor.pl

Art. 21 ust. 1 pkt 27 lit. a, pkt 46 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054).