Cena w ofercie musi zawierać VAT

Podmioty biorące udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego mają obowiązek uwzględnienia w swoich ofertach także VAT należnego od danego towaru lub usługi będących przedmiotem tego zamówienia. Wynika to z art. 2 pkt 1 ustawy - Prawo zamówień publicznych (dalej: ustawa p.z.p.). Zgodnie z tym przepisem na potrzeby prawa zamówień publicznych pojęcie ceny należy rozumieć tak, jak zostało ono zdefiniowane w ustawie o cenach. Jest to zatem wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się VAT i akcyzę, jeżeli sprzedaż tym podatkom podlega.

Ustawa p.z.p. nie reguluje jednak zasad określania właściwej stawki VAT, w szczególności nie precyzuje, czy obowiązek w tym zakresie spoczywa wyłącznie na wykonawcy, czy też zamawiający może ją weryfikować, bądź też wskazać już w specyfikacji istotnych warunków zamówienia (SIWZ). Na tym tle rodzą się istotne praktyczne problemy, które powstają w przypadku niewłaściwego określenia kwoty podatku.

Wyjaśnijmy, że zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy p.z.p. zamawiający jest uprawniony do poprawiania określonych kategorii omyłek, które znalazły się w ofertach. Są to:

oczywiste omyłki pisarskie,

oczywiste omyłki rachunkowe, z uwzględnieniem konsekwencji rachunkowych dokonanych poprawek,

inne omyłki polegające na niezgodności oferty ze specyfikacją istotnych warunków zamówienia, niepodowujące istotnych zmian w treści oferty.

Błędne wyliczenie kwoty VAT może być zarówno wynikiem omyłki rachunkowej, jak również (mającego doniosłe skutki praktyczne) - błędu w obliczeniu ceny. Pierwszy przypadek wystąpi, gdy mimo zastosowania właściwej stawki VAT, podana kwota podatku (stanowiąca wynik działania arytmetycznego, tj. iloczyn ceny netto i stawki VAT) jest nieprawidłowa. Zgodnie z wyjaśnieniami Urzędu Zamówień Publicznych taki przypadek należy kwalifikować jako omyłkę rachunkową przy obliczeniu ceny.

Natomiast, gdy przy obliczeniu ceny brutto oferty wykonawca zastosował w celu wyliczenia kwoty VAT, stanowiącego składnik tej ceny, niewłaściwą stawkę podatku, będzie to błąd w obliczeniu ceny. Rozróżnienie to ma istotne praktyczne konsekwencje. Jeżeli bowiem oferta takie błędy zawiera, to zamawiający ją odrzuca. Takiego skutku nie mają nieprawidłowości kwalifikowane jako omyłki rachunkowe, które są poprawiane przez zamawiającego. Stanowisko to potwierdzają wyroki Krajowej Izby Odwoławczej (KIO), która rozpoznaje odwołania wnoszone w postępowaniu o udzielenie zamówień publicznych. (por. m.in. wyroki z: 24 marca 2009 r., sygn. akt 282/09, 5 lutego 2009 r., sygn. akt KIO/UZP 95/09, 27 lutego 2009 r., sygn. akt. KIO/UZP 178/09).

Orzeczenia KIO nie są jednak jednolite w tym zakresie. Ostatnio Izba wydaje wyroki, w których uznaje, że zastosowanie w ofercie nieprawidłowej stawki VAT nie jest błędem w obliczeniu ceny i nie może być podstawą odrzucenia oferty. Przykładem jest wyrok KIO z 1 marca 2011 r., sygn. akt KIO 313/11 (por. też wcześniejsze wyroki m.in. z 1 lutego 2011 r., sygn. akt KIO 106/11, z 4 stycznia 2011 r., sygn. akt KIO 2746/10). Izba argumentuje, że kwestia określenia VAT i rozliczeń z tego tytułu jest sprawą pomiędzy wykonawcą oraz organami podatkowymi. W związku z tym w postępowaniach o zamówienia publiczne zamawiający nie ma obowiązku ani uprawnienia do weryfikacji wysokości przyszłych zobowiązań prawno-podatkowych wykonawców. Zamawiający powinien dokonać porównania złożonych ofert w takich kwotach, jakie wykonawcy podali w złożonych ofertach z uwzględnieniem podanych przez nich stawek i kwot VAT, a następnie na podstawie tak przeprowadzonej oceny dokonać wyboru najkorzystniejszej oferty.

Poglądu tego nie podziela jednak Urząd Zamówień Publicznych, który zaskarżył do sądu wyrok Krajowej Izby Odwoławczej w sprawie o sygn. akt KIO 313/11. Sąd okręgowy, do którego wpłynęła skarga, zdecydował się zadać w tej sprawie pytanie prawne Sądowi Najwyższemu.

W umowie w sprawie zamówienia publicznego warto dbać o wpisywanie klauzuli dotyczącej automatycznej waloryzacji wynagrodzenia z powodu ustawowej zmiany stawki VAT. Przekonali się o tym wykonawcy, którzy przy braku takich klauzul zmuszeni byli ponieść koszt wzrostu tego podatku od 1 stycznia 2011 r. Podwyższenie stawki nie skutkowało bowiem zmianą wynagrodzenia należnego wykonawcy. Mogły temu zapobiec postanowienia o waloryzacji wynagrodzenia w przypadku zmiany stawek podatku, które skutkowałyby zmianą wynagrodzenia bez potrzeby zmiany (anektowania) umowy.

Jak wyjaśnił prezes Urzędu Zamówień Publicznych zastosowanie w umowie w sprawie zamówienia publicznego klauzul waloryzacyjnych w celu ustalenia wynagrodzenia należnego wykonawcy musi być przewidziane już na etapie postępowania o udzielenie zamówienia publicznego w SIWZ (arg. z art. 36 ust. 1 pkt 16 ustawy p.z.p. oraz art. 144 ust. 1 ustawy p.z.p.). Taki sposób ustalania wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie przedmiotu zamówienia musi być znany wszystkim wykonawcom

O wyjaśnieniach tych warto pamiętać, mając na uwadze, że stawki VAT mogą jeszcze ulec zmianie, a kolejne podwyżki uzależnione są od tego, czy wartość relacji długu publicznego do PKB przekroczy 55 proc. Jeśli tak się nie stanie, to od 2014 r. stawki zostaną obniżone do poziomu sprzed 1 stycznia 2011 r. Wystąpi zatem sytuacja odwrotna, tj. zmniejszenie stawki VAT spowoduje (przy braku klauzul waloryzacyjnych) zwiększenie wynagrodzenia netto wykonawcy w stosunku do wynagrodzenia stanowiącego podstawę obliczenia ceny oferty.

Zasadą jest, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatnika VAT w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. Są one jednak podatnikami w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Podmioty publiczne zawierają umowy prawa cywilnego z przedsiębiorcami wyłonionymi w trybie ustawy o zamówieniach publicznych. Ponieważ wykonawca inwestycji obciąża podmiot publiczny VAT, to z punktu widzenia zamawiającego istotne jest to, czy podatek ten podlega odliczeniu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, także w przypadku umowy zawartej w trybie zamówień publicznych istotne jest to, czy zrealizowana inwestycja będzie, czy też nie będzie wykorzystywana do wykonywania przez zamawiającego czynności opodatkowanych. Jeżeli nie będzie i nie zostanie również zbyta, gdyż służyć będzie zadaniom własnym zamawiającego nałożonych odrębnymi przepisami prawa, to uznać należy, że prawo do odliczenia VAT nie przysługuje.

Dla zamawiającego istotne mogą okazać się także możliwość odliczenia VAT od kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu przed KIO. Możliwość taką potwierdził dyrektor izby skarbowej w Katowicach w interpretacji z 16 września 2008 r. (sygn. IBPP1/443-889/08/AZb). Zamawiającego (związek międzygminny będący czynnym podatnikiem VAT) przed KIO zastępował adwokat. Powstało pytanie, czy zamawiający ma prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktury wystawionej przez kancelarię adwokacką. W sprawie tej zrealizowana inwestycja będzie stanowiła własność zamawiającego, przy czym na podstawie umów cywilnoprawnych oddana zostanie w dzierżawę. Umowy dzierżawy podlegać będą opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Organ podatkowy uznał, że ponieważ nabywana usługa udokumentowana fakturą VAT służyć będzie w całości wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT, tj. uzyskiwaniu obrotu z tytułu dzierżawy, to zostanie spełniony warunek do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że zamawiającemu przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez kancelarię adwokacką i dokumentującej zastępstwo procesowe przed KIO.

Stawkę tego podatku zgodnie z art. 41 ustawy o VAT ustala się w zależności od przedmiotu wykonywanej usługi, dostawy bądź roboty budowlanej. Dotyczy to również dokonywania tych czynności w ramach realizacji zamówienia publicznego.

Gmina planuje budowę obiektu związanego z realizacją zadań własnych z zakresu kultury. W tym celu zawrze umowę z przedsiębiorcą wyłonionym w trybie ustawy o zamówieniach publicznych. Wykonawca obciąży gminę jako zamawiającego VAT. Zrealizowana inwestycja stanowić będzie własność gminy. Nie będzie sprzedana ani oddana w użytkowanie. W związku z tym gmina nie będzie miała możliwości odzyskania VAT wynikającego z faktur dokumentujących wykonanie tej inwestycji.

Magdalena Majkowska

magdalena.majkowska@infor.pl

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054). Ustawa z 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 113, poz. 759 z późn. zm.).