Jaki wpływ na orzecznictwo sądów mają uchwały NSA

Zgodnie z tezami wskazanymi w uchwale przychody wspólników, o których mowa w art. 5b ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.), uzyskiwane po 1 stycznia 2008 r. z udziału w spółce jawnej osiągającej przychody na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy - z zastosowaniem 19-proc. stawki podatku.

Aby odpowiedzieć na to pytanie, trzeba wskazać na istotę uchwał zarówno abstrakcyjnych, jak i konkretnych, podejmowanych przez NSA.

Niewątpliwie jedną z podstawowych wartości orzecznictwa jest jego jednolitość wpływająca na wizerunek i autorytet wymiaru sprawiedliwości. Narzędziem umożliwiającym realizację wskazanego postulatu jednolitości jest prawo Naczelnego Sądu Administracyjnego do podejmowania uchwał wyjaśniających zagadnienia prawne, wyrażone w art. 15 par. 1 pkt 2 i 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Naczelny Sąd Administracyjny:

● podejmuje uchwały mające na celu wyjaśnienie przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych (uchwały abstrakcyjne);

● podejmuje uchwały zawierające rozstrzygnięcie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowoadministracyjnej (uchwały konkretne).

Wydawane na podstawie art. 15 par. 1 pkt 2 ww. ustawy uchwały NSA mają na celu wyjaśnienie przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych i mając charakter abstrakcyjny, są oderwane od realiów konkretnej sprawy sądowoadministracyjnej.

Podkreślić należy, że rozumienie pojęcia orzecznictwa sądów administracyjnych, wyrażone w przywołanym powyżej przepisie, ma szeroki zakres i dotyczy rozbieżności występujących w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak również rozbieżności pomiędzy orzecznictwem NSA a orzecznictwem wojewódzkich sądów administracyjnych.

Uchwały abstrakcyjne Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśniające przepisy prawa, które w procesie stosowania prawa przez sądy administracyjne wywołały pewne rozbieżności, nie mają co prawda mocy bezpośrednio wiążącej, ponieważ nie są związane z żadną konkretną sprawą sądowoadministracyjną. Jednak waga tych uchwał znajduje odzwierciedlenie w art. 269 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z którego to przepisu można wnioskować, że stanowisko zajęte w uchwale wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych, do momentu, w którym nastąpi zmiana stanowiska przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 7 grudnia 2009 r. (sygn. akt I OPS 9/09), przedmiotem abstrakcyjnych uchwał mogą być wątpliwości prawne, które nie mają bezpośredniego związku z postępowaniem toczącym się w indywidualnej sprawie sądowoadministracyjnej. Oznacza to, że zasadniczą przesłanką przedmiotową wniosku jest rozbieżność w orzecznictwie, która powoduje niejednolitość orzecznictwa wynikającą z odmiennej wykładni prawa. Przy tym rozbieżności w orzecznictwie w tym znaczeniu występują wtedy, gdy sądy administracyjne orzekające w określonych sprawach wydają różne rozstrzygnięcia albo nawet takie same, ale oparte na różnej wykładni tych samych przepisów. Konsekwentnie uchwały abstrakcyjne NSA można uznać za pewnego rodzaju akty wykładni prawa, ponieważ poprzez realizowanie swej ustawowej funkcji wyjaśniania znaczenia przepisów prawa kierowane są do składów orzekających sądów administracyjnych.

Nieco odmiennie, jeśli chodzi o moc obowiązującą, powinny być analizowane uchwały wydawane przez NSA, na podstawie art. 15 par. 1 pkt 3 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czyli uchwały konkretne. Tryb podejmowania uchwał w konkretnej sprawie regulują art. 187 i art. 264 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a ich istotą jest rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości przy rozpoznawaniu skargi kasacyjnej. Zważywszy na tryb wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały II FPS 10/09, nie ulega wątpliwości, że jest ona uchwałą konkretną. Stąd też niezwykle istotne dla określenia wpływu analizowanej uchwały na potencjalne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych w przedmiocie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wspólników spółki jawnej z tytułu świadczonych w ramach spółki usług zarządzania przedsiębiorstwem, będzie miało określenie mocy wiążącej uchwał konkretnych NSA.

Dokonując analizy mocy wiążącej uchwały NSA z 26 kwietnia 2010 r. (sygn. akt II FPS 10/09), podkreślić należy jej dwoistość. Po pierwsze, co nie ulega wątpliwości, uchwała ta bezpośrednio oddziałuje na konkretną sprawę, w zakresie której jest podjęta. Po drugie, ma ona również pośrednią moc wiążącą, oddziałując niejako do przodu, na dopiero mające zapaść orzeczenia organów sądowych. Uchwały konkretne NSA korzystają z przymiotu ostateczności oraz prawomocności. Nie podlegają one zaskarżeniu przez strony toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego, w ramach którego wystąpiono z pytaniem do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Związanie uchwałami konkretnymi Naczelnego Sądu Administracyjnego można wyrazić w aspekcie przedmiotowym oraz podmiotowym. Aspekt przedmiotowy dotyczy indywidualnie wiążącego charakteru tego typu rozstrzygnięć. Oznacza to, że w danej sprawie sądowoadministracyjnej uchwała wiąże w sposób bezwzględny i bezpośredni. Konsekwentnie pogląd przedstawiony przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale konkretnej powinien znaleźć odzwierciedlenie w konkretnej sprawie. Uchwała taka nie powinna jednak przesądzać o sposobie rozstrzygnięcia sprawy, lecz o rozumieniu zagadnienia prawnego wzbudzającego wątpliwości, ponieważ ocena stanu faktycznego sprawy należy do składu sędziowskiego występującego z pytaniem i jako taka pozostaje poza zakresem rozstrzygnięcia powiększonego składu NSA.

Istotny jest również aspekt podmiotowy mocy wiążącej uchwał konkretnych NSA. Sąd inicjujący procedurę wydania uchwały konkretnej poprzez skierowanie określonego pytania prawnego jest bezwzględnie związany wykładnią prawa zawartą w uchwale, która stanowi odpowiedź na zadane pytanie. Ponadto związanie to nie dotyczy wyłącznie składu orzekającego, który zwrócił się z pytaniem, lecz skutkuje ono tym, iż treść takiej uchwały powinna zostać uwzględniona przez wszystkie składy orzekające w danej sprawie.

Z punktu widzenia oddziaływania wskazanej uchwały na przyszłe rozstrzygnięcia sądów niezwykle istotne znaczenie ma moc wiążąca uchwał konkretnych, wynikająca z powołanego już art. 269 par. 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z treści tego przepisu wynika, że dokonana przez NSA interpretacja przepisów prawa administracyjnego, wyrażona w podjętej uchwale, jest wiążąca zarówno dla zwykłych, jak i rozszerzonych składów orzekających. Zatem żaden inny sąd administracyjny, czy to wojewódzki, czy też Naczelny Sąd Administracyjny, nie może w innej rozpatrywanej sprawie odstąpić od oceny zagadnienia prawnego, rozstrzygniętego w uchwale składu poszerzonego. Znaczące jest, że uchwały konkretne NSA powinny mieć pośrednią moc wiążącą nie tylko w stosunku do przyszłych postępowań sądowych, lecz także względem spraw zawisłych w chwili ich podjęcia.

Jedynym rozwiązaniem w takim przypadku jest przedstawienie powstałego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 stycznia 2008 r. (sygn. akt I OSK 1942/06) podkreślił, że z art. 269 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że moc ogólnie wiążącą mają zarówno uchwały abstrakcyjne, jak i uchwały konkretne, indywidualne. Stanowisko zajęte przez NSA w formie uchwały wiąże więc pośrednio wszystkie składy sądów administracyjnych do momentu zmiany wykładni określonego przepisu przez inną uchwałę.

Mają one niezwykle istotne znaczenie, w tym uchwała o sygn. akt II FPS 10/09. Niewątpliwie wywrze ona istotny wpływ na kształt przyszłego orzecznictwa administracyjnego w zakresie opodatkowania usług menedżerskich. Stąd też istnieje bardzo duże prawdopodobieństwo, że na podstawie przyszłych wyroków sądów administracyjnych menedżerowie będący wspólnikami spółki jawnej nie będą mogli już liczyć na uznanie reprezentowanego przez nich stanowiska, a dochody przez nich uzyskiwane z racji posiadanych udziałów w spółkach jawnych będą musiały być opodatkowane z zastosowaniem skali podatkowej, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.

@RY1@i02/2010/231/i02.2010.231.086.012a.001.jpg@RY2@

Fot. Archiwum

Jakub Styła ekspert w ECA Wójciak i Partnerzy

EM