Rozbiórka budynku nie przesądza o klasyfikacji terenu

Zwolnienie z VAT ma zastosowanie do dostawy terenu niezabudowanego po rozbiórce budynku, który się na nim znajdował, o ile rzeczywiście działka nie jest przeznaczona pod zabudowę.

Spółka Woningstichting Maasdriel (dalej: Woningstichting) kupiła od gminy holenderskiej Maasdriel działkę gruntową, na której stał budynek wykorzystywany jako biblioteka. W umowie przewidziano, że "dostarczenie przedmiotu sprzedaży nastąpi w uzbrojonym stanie", ponieważ spółka zamierzała budować na tym terenie mieszkania wraz z powierzchniami biurowymi. Strony uzgodniły, że gmina przeprowadzi rozbiórkę istniejącego budynku, co nastąpiło przed dostarczeniem działki spółce.

Zgodnie z przepisami prawa niderlandzkiego dostawa działek niezabudowanych jest zwolniona z VAT, z wyjątkiem działek budowlanych (zdefiniowanych w przepisach), których dostawa jest opodatkowana VAT. Jednocześnie holenderskim podatkiem od nieruchomości opodatkowane są jedynie dostawy działek zwolnionych z VAT, tj. niezabudowanych innych niż budowlane.

Przedmiotowa transakcja została opodatkowana VAT jako dostawa działki budowlanej. Holenderskie organy podatkowe nie zgodziły się jednak z takim stanowiskiem uznając, że wskazana dostawa dotyczyła działki niezabudowanej i w konsekwencji dostawa powinna być zwolniona z VAT i podlegać podatkowi od nieruchomości. W związku z powstałym sporem holenderski sąd (HogeRaad der Nederlanden) wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości UE z pytaniem prejudycjalnym, czy art. 135 ust. 1 lit. k) w związku z art. 12 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L nr 347, str. 1, dalej: dyrektywa VAT) należy interpretować w ten sposób, że dostawa niezabudowanej nieruchomości, która powstała w wyniku rozbiórki stojącego na niej budynku, przeprowadzonej w celu umożliwienia wzniesienia nowej konstrukcji, nie może być zwolniona z VAT.

Zdaniem TSUE zwolnienie VAT przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. k) dyrektywy VAT nie obejmuje transakcji dostawy terenu niezabudowanego po rozbiórce budynku, nawet gdy w dniu owej dostawy nie zostały dokonane inne prace związane z uzbrojeniem poza wskazaną rozbiórką, o ile z ogólnej oceny okoliczności związanych z tą transakcją i istniejących okoliczności zostanie ustalone, że w owej dacie działka była rzeczywiście przeznaczona pod zabudowę.

Istota sporu sprowadzała się do stwierdzenia, czy dostawa niezabudowanej w momencie dostawy nieruchomości, lecz przeznaczonej do zabudowy, może być objęta zwolnieniem VAT. Rząd holenderski prezentował stanowisko, że w rozumieniu prawa krajowego, jeżeli nie miały miejsca prace związane z uzbrojeniem, to sam zamiar stron nie może przesądzać o budowlanym charakterze działki. Komisja Europejska oraz spółka wskazały jednak, że w prawie holenderskim pojęcie działki budowlanej ma zbyt restrykcyjny charakter, a przedstawiony stan faktyczny pozwala obiektywnie przesądzać o uznaniu danej działki za przeznaczoną pod zabudowę.

Trybunał wskazał, że terminologia użyta dla określenia zwolnień przewidzianych przez art. 135 dyrektywy VAT powinna podlegać ścisłej wykładni, gdyż stanowi wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania dostawy towarów i świadczenia usług. Zgodnie bowiem z art. 135 ust. 1 lit. k) dyrektywy VAT dostawy terenów niezabudowanych inne niż dostawy terenów budowlanych są zwolnione od VAT. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3 tej samej dyrektywy, "teren budowlany" oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Ponadto Trybunał podkreślił, że państwa członkowskie są zobowiązane przy definiowaniu pojęcia "terenów budowlanych" do poszanowania celu art. 135 ust. 1 lit. k) dyrektywy VAT, jakim jest zamiar zwolnienia z VAT jedynie dostawy niezabudowanych działek, które nie są przeznaczone pod zabudowę.

Wskazał też, że w zakresie oceny, czy dana działka jest przeznaczona pod zabudowę, czy też nie, powinna być brana pod uwagę całościowa ocena okoliczności takich transakcji, o ile możliwe jest ich ustalenie na podstawie obiektywnych wskazówek. W opinii Trybunału wykonanie przez gminę prac związanych z rozbiórką (przed datą dostawy) w celu wzniesienia przyszłej konstrukcji lub zobowiązanie do dokonania rozbiórki mogą stanowić tego rodzaju wskazówki.

W związku z tym, w ocenie Trybunału, zwolnienie z VAT nie obejmuje transakcji dotyczących dostawy terenu niezabudowanego po rozbiórce budynku, który się na nim znajdował, nawet gdy w dniu dostawy nie zostały dokonane inne prace związane z uzbrojeniem, o ile z ogólnej oceny okoliczności związanych z tą transakcją i zamiaru stron wynika, że w owej dacie sporna działka była rzeczywiście przeznaczona pod zabudowę, co należy do oceny sądu krajowego.

z 17 stycznia 2013 r.; C 543/11 WoningstichtingMaasdriel przeciwko Staatssecretaris van Financiën

KOMENTARZ EKSPERTA

@RY1@i02/2013/049/i02.2013.049.07100030h.802.jpg@RY2@

Katarzyna Wieczorek, konsultant w ABC Tax

Prezentowany wyrok potwierdza wcześniej stanowisko Trybunału (np. wyroku ETS w sprawie C-461/08 z 19 listopada 2009 r. Don Bosco OnroerendGoed BV), zgodnie z którym celem omawianego przepisu dyrektywy VAT jest zwolnienie od VAT dostawy terenów niezabudowanych, nieprzeznaczonych pod zabudowę. Trybunał podkreślił, że prawo do zdefiniowania terenów budowlanych należy wyłącznie do kompetencji państw członkowskich, lecz każdorazowo konieczne jest poszanowanie powyższego celu, tj. zwolnienia z VAT terenów nieprzeznaczonych pod zabudowę. Przykładowo, w powołanej sprawie Don Bosco dostawa działki ze starym budynkiem, który ma być rozebrany w celu wzniesienia nowej konstrukcji, a sama rozbiórka rozpoczęła się przed tą dostawą, nie powinna korzystać ze zwolnienia, gdyż w świetle przedstawionych okoliczności jest przeznaczona pod zabudowę.

Określenie przeznaczenia terenu jest także przedmiotem wątpliwości interpretacyjnych na gruncie polskich przepisów. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Obecnie obowiązujące przepisy (do 31 marca 2013 r.) nie definiują jednak pojęć terenów budowlanych ani przeznaczonych pod zabudowę, co stwarza problemy z określeniem ewentualnego prawa do zwolnienia VAT. W praktyce wypracowane zostało jednak stanowisko, zgodnie z którym podstawowym wyznacznikiem wskazującym na przeznaczenie danego terenu pod zabudowę jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy.

Wiele terenów nie jest jednak objętych takim planem ani wydaną decyzją, wobec czego kluczowe jest pytanie, czy należy brać wówczas pod uwagę zapisy np. w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, czy może zapisy ewidencji gruntów i budynków. Spór w doktrynie i orzecznictwie istniał przez wiele lat. Pewnym uporządkowaniem istniejącego stanu rzeczy był wyrok NSA z 17 stycznia 2011 r. (sygn. akt I FPS 8/10). Wskazano w nim, iż w takiej sytuacji wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, gdyż studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy nie jest źródłem prawa miejscowego i w związku z tym nie może stanowić podstawy do ustalenia prawa do zwolnienia z VAT.

Nowelizacja ustawy o VAT z 7 grudnia 2012 r., która wejdzie w życie 1 kwietnia 2013 r., wprowadza nowe brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z nim zwolnieniu od podatku będzie podlegać dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Ustawodawca wprowadza także definicję terenów budowlanych, zgodnie z którą są to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).

Zasadne pozostaje jednak pytanie, jak potraktować daną transakcję w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Czy nadal znaczenie będą miały w takich okolicznościach zapisy w ewidencji gruntów i budynków, do których odniósł się NSA? Wydaje się, że na gruncie analizowanego orzeczenia Trybunału np. zapisy w ewidencji czy inne obiektywne okoliczności powinny być brane pod uwagę przy określaniu, czy dostawa danego terenu powinna być opodatkowana czy zwolniona z VAT.