W jaki sposób jednostka badawczo-rozwojowa powinna rozliczyć otrzymaną dotację

● kwota umowy na dotację – 15 mln zł,

● kwota otrzymana 31 grudnia 2008 r. na realizację tej dotacji – 8 mln 149 tys. 500 zł,

● wystawiona faktura przez firmę austriacką do zapłaty – 14 mln 18 tys. 691,6 zł,

● faktura wewnętrzna uwzględniająca 7 proc. VAT należnego – 981 tys. 803,41 zł.

Czy jednostka powinna odprowadzić VAT od 14 mln 18 tys. 691,6 zł, czy od otrzymanej gotówki 8 mln 149 tys. 500 zł? O odpowiedź poprosiliśmy Izbę Skarbową w Poznaniu oraz Macieja Jaworowskiego, doradcę podatkowego w PricewaterhouseCoopers.

Podstawą opodatkowania przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów jest zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić, tj. 14 mln 18 tys. 691,60 zł. Jak stanowi bowiem art. 31 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić.

Należy również zauważyć, że dotacja w tym przypadku nie ma znaczenia, ponieważ jest to dotacja do zakupów, a nie do dostarczanych towarów, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2–22, art. 30–32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

doradca podatkowy, PricewaterhouseCoopers

Zgodnie z art. 29 ustawy o VAT otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze powiększają obrót opodatkowany VAT, jeżeli mają bezpośredni wpływ na cenę towarów lub usług sprzedawanych przez podatnika. W omawianym przypadku kluczowe jest zatem ustalenie, czy otrzymana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez jednostkę badawczo-rozwojową.

Bez wątpienia otrzymanie kilkumilionowej dotacji ma korzystny wpływ na przepływy finansowe jednostki i niweluje jakąś część jej kosztów. Można zatem przypuszczać, że wskutek otrzymania dotacji jednostka uzyskuje pewną możliwość zmniejszenia ceny świadczonych przez siebie usług. Należy zadać sobie jednak pytanie, czy takie potencjalne i nieokreślone zmniejszenie ceny usług należy rozumieć jako bezpośredni wpływ na cenę.

Wydaje się, że ustawodawca, używając sformułowania bezpośredni wpływ na cenę, dążył do tego, aby dotacje podlegały opodatkowaniu VAT jedynie wtedy, gdy są one przyznawane na świadczenie konkretnej usługi bądź sprzedaż konkretnego towaru i wprost powodują, że ceny takich usług bądź towarów są zmniejszane o kwotę dopłaty. Można z tego wnioskować, że opodatkowaniu VAT podlegają jedynie dotacje mające charakter tzw. dopłat bezpośrednich do sprzedaży, a nie ogólne dotacje i subwencje do działalności danej jednostki.

Powyższe podejście potwierdził Europejski Trybunał Sprawiedliwości m.in. w orzeczeniu w sprawie Office de produits wallons (C-184/00), w którym stwierdził, że sam fakt, iż dotacja może mieć wpływ na cenę, nie wystarcza, by podlegała ona opodatkowaniu VAT. ETS uznał, że dotacja musi stanowić wprost część wynagrodzenia za usługi bądź towary, aby zwiększała ona obrót opodatkowany VAT.

Z opisanym powyżej stanowiskiem zasadniczo zgadzają się polskie władze skarbowe. Przykładowo minister finansów w indywidualnej interpretacji (sygn. ILPP2/443-310/09-2/ISN z 7 maja 2009 r.) uznał, że w sytuacji gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W efekcie obrót zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni mają wpływ na cenę (kwotę należną). Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, służące pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji opisanej przez podatnika mamy do czynienia z dotacją przeznaczoną na zakup aparatury, a nie na świadczenie konkretnych usług. W efekcie należy uznać, iż przedmiotowa dotacja pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT i jako taka nie powinna być uwzględniana w rejestrach i deklaracji VAT, niezależnie od jej wysokości.

Odrębną kwestią pozostaje wykazanie w rozliczeniach VAT samej transakcji nabycia aparatury od austriackiego dostawcy, które w zależności od konkretnych okoliczności może podlegać opodatkowaniu np. jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. W takim przypadku podstawą opodatkowania dla potrzeb VAT byłaby cała kwota należna dostawcy niezależnie od tego, czy i w jakim stopniu została ona pokryta dotacją.