Przy usługach turystyki podstawę naliczenia podatku może stanowić marża

Wszystkie zasady dotyczące rozliczania usług turystycznych dla potrzeb podatku od towarów i usług zostały określone w rozdziale 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Warto dokładnie zapoznać się z tymi przepisami, gdyż tylko poprawne ich zastosowanie umożliwi prawidłowe określenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku.

Ustawa wskazuje, że miejscem świadczenia usług turystycznych jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, natomiast w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. W sytuacji, gdy podatnik nie zamierza posiadać miejsca stałego prowadzenia działalności poza Polską, skąd będą świadczone usługi, miejscem świadczenia usług turystycznych będzie Polska, jako miejsce, gdzie podatnik posiada swoją siedzibę.

Podstawa opodatkowania

Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Stanowi o tym art. 119 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z definicją, poprzez marżę rozumieć należy różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usług, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Zastanówmy się zatem, czym są usługi dla bezpośredniej korzyści turysty? Odpowiedź na to pytanie można znaleźć bezpośrednio w ustawie. Otóż, zgodnie z definicją, są to usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki. W szczególności można do nich zaliczyć:

● transport,

● zakwaterowanie,

● wyżywienie,

● ubezpieczenie.

Dodajmy, że powyższe wyszczególnienie usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty nie jest wyczerpujące, na co wskazuje użyty w ustawie zwrot w szczególności. Wynika z tego, że także i inne usługi mogą zostać uznane za usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, pod warunkiem że służą one bezpośrednio zaspokojeniu potrzeb turysty i są nabywane od podatników. Wskażmy jednak, że Izba Skarbowa w Gdańsku w piśmie z 23 lipca 2004 r. (nr PI/005-863/04/CIP/01) wskazała, że opłaty za media, np. prąd, wodę, wywóz śmieci oraz zakup środków czystości, nie stanowią zakupu usług lub towarów dla bezpośredniej korzyści turysty, lecz są jedynie elementem kalkulacyjnym ceny.

Dodajmy jeszcze, że towary i usługi nabyte od podmiotów niebędących podatnikami nie mogą być uznane za usługi dla bezpośredniej korzyści turysty. W konsekwencji będą one stanowiły usługi własne. Przepisy ustawy o VAT nie precyzują jednak, o jakiego podatnika chodzi. Wydaje się, że zasadne będzie przyjęcie stanowiska, że mowa jest tu o podatnikach VAT.

- to usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszelkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym.

- to co najmniej dwie usługi turystyczne tworzące jednolity program i objęte wspólną ceną, jeśli obejmują one nocleg lub trwają ponad 24 godziny albo jeżeli program przewiduje zmianę miejsca pobytu jej uczestników.

W przypadku gdy podatnik wykonuje część świadczeń we własnym zakresie, usługi te jako wchodzące w skład kompleksowej usługi turystycznej podlegają opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku, bez względu na to, jaką stawką opodatkowane byłyby poszczególne usługi wchodzące w skład usługi turystycznej. W ustawie o VAT nie wymieniono usług turystycznych jako usług, dla których obniża się stawkę podatku, lub też usług, które zwalnia się od podatku od towarów i usług. W związku z tym usługi własne, w tym przypadku usługi transportowe, jako część usługi turystyki, podlegają opodatkowaniu podstawową 22-proc. stawką VAT.

Rozliczenie marży

Zaznaczmy, że podstawę opodatkowania usług turystycznych w formie marży stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podmiot:

● ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju,

● działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek,

● przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty,

● prowadzi ewidencję, z której wynikają kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiada oryginały dokumentów, z których kwoty te wynikają.

Jak wskazaliśmy wyżej, podstawę opodatkowania usług turystycznych w formie marży stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki. Ustawa nie precyzuje, czy mogą to być jedynie osoby fizyczne, czy także firmy. Zasadne wydaje się jednak stwierdzenie, że odbiorcami takimi mogą być zatem nie tylko osoby fizyczne. Potwierdzenie tej tezy wynikać może z analizy przepisów wykonawczych do ustawy. Wskazują one, że jeżeli nabywcą usługi turystyki jest podatnik (podatku od towarów i usług), w wystawionej fakturze oprócz kwoty należności ogółem wraz z należnym podatkiem wykazuje się odrębnie tę część należności, do której ma zastosowanie stawka 0 proc. Skoro ustawodawca przewidział szczególne zasady wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż usług turystycznych opodatkowanych w formie marży dla nabywców będących podatnikami VAT, to można uznać, iż dopuszczona została możliwość opodatkowania w formie marży również usług turystycznych świadczonych na rzecz firm, będących podatnikami VAT. Za zasadny można więc uznać wniosek, iż sprzedaż usług turystycznych na rzecz zagranicznej firmy także może być opodatkowana w formie marży.

Rozliczenie podatku

Usługi turystyki podlegają opodatkowaniu według 22-proc. stawki VAT. Jednak jeśli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty świadczone są poza terytorium Wspólnoty Unii Europejskiej, będą podlegały opodatkowaniu stawką 0 proc. Warto jeszcze zaznaczyć, że w przypadku gdy usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone zarówno na terytorium Wspólnoty, jak i poza nim, to usługi te będą opodatkowane stawką 0 proc. tylko w części, która dotyczy usług świadczonych poza terytorium Wspólnoty.

W przypadku niespełnienia warunków opodatkowania usług turystycznych w formie marży, należy rozliczyć je według zasad ogólnych

Na zakończenie dodajmy jeszcze, że zgodnie z art. 119 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikom świadczącym usługi turystyczne opodatkowane w formie marży nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty. Warto jednak nadmienić w tym miejscu, że w myśl regulacji, podatek pobierany od biura podróży przez innego podatnika od transakcji na rzecz biura podróży dokonanych dla bezpośredniej korzyści podróżnego nie podlega zakwalifikowaniu do odliczenia lub zwrotu.

Krzysztof Koślicki

krzysztof.koslicki@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 119 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).