Opodatkowanie importu rzeczy objętych ochroną praw autorskich

Obrót prawami podlegającymi ochronie na podstawie przepisów prawa autorskiego ma bardzo skomplikowany charakter. W przełożeniu na prawo podatkowe zagadnienia te wywołują wiele problemów. Wątpliwości podatników wywołuje zwłaszcza kwestia opodatkowania VAT różnych praw objętych ochroną praw autorskich, w tym licencji i praw związanych z programami komputerowymi.

Zgodnie z ustawą o VAT import usług to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Chodzi o osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić. Od tej zasady ustawa przewiduje dwa wyjątki.

Przede wszystkim nie dotyczy to sytuacji, gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2. Zgodnie z tym przepisem podstawa opodatkowania obejmuje wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Kwota należności, którą powinien zapłacić usługobiorca, nie jest też podstawą opodatkowania importu usług, gdy wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Co do zasady, obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Ustawodawca szczegółowo określa jednak sytuacje, gdy obowiązek podatkowy powstaje w innym momencie. Należy zwrócić uwagę na art. 19 ust. 19a i 19b obowiązujące od początku 2010 roku. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług. Jednak usługi, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług. Zaś usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których w związku z ich świadczeniem w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług. Jeżeli przed wykonaniem takich usług otrzymano część należności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Dotyczy to w szczególności przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty.

Od 1 stycznia 2010 r. ustawa o VAT wprowadza poszerzony i uściślony katalog miejsca świadczenia usług. Jednym z przepisów, na jaki należy zwrócić uwagę, jest art. 28 l ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty (jakie podmioty - usługobiorca czy usługodawca) posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu. Dotyczy to świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty m.in. usług:

● sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw,

● reklamy

● doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz podobnych usług, w tym m.in. w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1), w zakresie programowania (PKWiU 72.2),

● telekomunikacyjnych,

● elektronicznych.

W praktyce polskie firmy często korzystają z serwerów internetowych umiejscowionych w innych częściach świata. Pojawia się pytanie, czy jeżeli podatnik wykupuje abonament na użytkowanie aplikacji na serwerach producenta spoza Unii, to jest to usługa elektroniczna opodatkowana w Polsce jako import usług.

W jednej z interpretacji organy podatkowe wyjaśniły, że aby usługę uznać za usługę elektroniczną, istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

● realizacja za pomocą internetu lub sieci elektronicznej;

● świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki;

● ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Organ wyjaśnił, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od importu usług na zasadach ogólnych. Prawo to przysługuje jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Obowiązek podatkowy z tytułu importu usług elektronicznych powstaje, co do zasady, z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Podatnik powinien wykazać podatek należny w deklaracji VAT w miesiącu, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu importu usług elektronicznych, ustalony zgodnie z art. 19 ust. 1 i 4 (tj. z chwilą wykonania usługi bądź wystawienia faktury), lub zgodnie z art. 19 ust. 11, jeśli dokonano zapłaty np. zaliczki przed wykonaniem usługi.

Organ podatkowy przypomniał też, że zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2010 r. art. 28b ust. 1 miejscem świadczenia usług elektronicznych oraz usług pośrednictwa w zakupie licencji jest miejsce, w którym usługobiorca tych usług posiada siedzibę, tj. terytorium Polski. W przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług w oparciu o art. 28b ust. 1 ustawy, do momentu powstania obowiązku podatkowego należy zastosować art. 19 ust. 19a ustawy o VAT.

Jeżeli podatnik z chwilą uiszczenia zapłaty otrzymuje możliwość dostępu do aplikacji (w przypadku usług elektronicznych) lub możliwość ściągnięcia przez internet oprogramowania (w przypadku usług licencyjnych), które następnie są udostępniane bądź odsprzedawane ostatecznym klientom, to moment zapłaty będzie też momentem wykonania usług.

W przypadku importu usług elektronicznych czy usług licencyjnych, dla których ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, podatnik ma obowiązek rozpoznać obowiązek podatkowy i dokonać rozliczenia importu tych usług stosownie do treści art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy o VAT. W tym przypadku obowiązek podatkowy powstanie z upływem każdego okresu, którego dotyczą wyszczególnione terminy rozliczeń lub płatności (por. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2010 r., nr IPPP1-443-1248/09-2/JB).

W art. 72 ustawy o VAT ustawodawca zwolnił z podatku jedynie import znaków, wzorów, szkiców lub projektów oraz towarzyszącej im dokumentacji i wniosków patentowych przeznaczonych dla instytucji właściwych do spraw ochrony praw autorskich lub patentów

Aleksandra Tarka

aleksandra.tarka@infor.pl

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).