Transakcje odwrotnego obciążenia nadal sprawiają kłopoty

Transakcje odwrotnego obciążenia (reverse charge) nie stanowią nowości, lecz nadal dla wielu podatników są kłopotliwe. Prawidłowa faktura zakupu towaru z takim oznaczeniem nie stanowi problemu, gorzej, gdy dostawca nie wystawił jej właściwie i zastosował stawkę VAT 23 proc. zamiast "odwrotne opodatkowanie".

Od 1 października 2013 r. rozszerzono katalog towarów, do których stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia VAT. Dodano m.in.:

1) wyroby, pręty oraz kształtowniki ze stali, drut ciągniony na zimno, ze stali niestopowej,

2) miedź nierafinowaną i rafinowaną oraz stopy miedzi, płaskowniki, druty, pręty, kształtowniki i walcówkę z miedzi i jej stopów, proszki i płatki z miedzi i jej stopów,

3) wraki przeznaczone do złomowania inne niż statki i pozostałe konstrukcje pływające,

4) odpady z papieru i tektury, surowce wtórne: metalowe, ze szkła, z papieru i tektury, z tworzyw sztucznych, z gumy.

Mechanizm odwrotnego obciążenia stosuje się w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

1) sprzedawcą jest czynny podatnik VAT;

2) nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT (niekoniecznie podatnik VAT czynny, np. fundacja, stowarzyszenie, szkoła, osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą niezarejestrowana na potrzeby VAT (np. lekarz), rolnik ryczałtowy);

3) dostawa nie jest objęta zwolnieniem (przysługującym dla dostawy towarów używanych).

Przy odwrotnym obciążeniu obowiązek zapłaty VAT należnego z tytułu danej transakcji przeniesiony zostaje na nabywcę towarów. Sprzedawca wystawia fakturę z adnotacją "odwrotne obciążenie". Tego rodzaju mechanizm ogranicza proceder nadużyć podatkowych występujących w obrocie towarami wymienionymi w załączniku nr 11 do ustawy o VAT.

Na zasadach ogólnych

Problem "odwrotnego obciążenia" nie ma miejsca, jeżeli sprzedaż wymienionych wyrobów jest dokonywana na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. W takim przypadku sprzedaż opodatkowana jest na zasadach ogólnych, VAT rozlicza sprzedawca, a odwrotne obciążenie nie ma zastosowania.

Natomiast gdy nabywcą jest przedsiębiorca, na sprzedawcy ciąży obowiązek rozpoznania i prawidłowego ustalenia sposobu opodatkowania lub zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla przeprowadzanej transakcji sprzedaży.

Powyższa zasada nie ma natomiast zastosowania, gdy zbywcą jest podatnik korzystający ze zwolnienia podmiotowego w podatku VAT bądź osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. W takich przypadkach nie ma znaczenia status nabywcy (czyli czy jest on czynnym podatnikiem VAT, czy też nie).

U dostawcy...

W przypadku stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dostawca wystawia fakturę dokumentującą dostawę z oznaczeniem "odwrotne obciążenie", która nie zawiera stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną oraz kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

W ewidencji księgowej sprzedawcy znajdą się następujące zapisy: Wn konto 201 - Rozrachunki z odbiorcami, Ma konto 730 - Sprzedaż towarów lub Ma konto 741- Sprzedaż materiałów. [przykład 1]

...i u rozliczającego

Kwotę podatku oblicza nabywca według właściwej dla danego towaru stawki VAT. Podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca jest obowiązany zapłacić dostawcy za zakupiony towar. U podatnika - nabywcy, który stosuje mechanizm odwrotnego obciążenia, kwota podatku należnego może stanowić jednocześnie kwotę podatku naliczonego, jeżeli zakupione towary są wykorzystywane przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w takim przypadku w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca. Wówczas nabywca wykazuje naliczoną kwotę podatku w ewidencji VAT, jednocześnie w części dotyczącej podatku należnego, jak i w części dotyczącej podatku naliczonego. W praktyce nabywca oblicza kwotę podatku należnego i równocześnie kwotę tę uznaje jako kwotę podatku naliczonego.

Samoobliczenie nabywca może udokumentować fakturą wewnętrzną. Jednak od 1 stycznia 2013 r. wystawianie takich faktur jest fakultatywne. Transakcję tę można rozliczyć również na podstawie innych dokumentów, np. dowodu wewnętrznego czy też odpowiedniej adnotacji bezpośrednio na fakturze zakupu.

W ewidencji nabywcy znajdą się następujące zapisy: [przykład 2]

a) wartość faktury (netto):

wstrona Wn konta 301 - Rozliczenie zakupu,

wstrona Ma konta 202 - Rozrachunki z dostawcami,

wstrona Wn konta 300 - Magazyn lub bezpośrednio konta 402 - Zużycie materiałów,

wstrona Ma konta 301 - Rozliczenie zakupu.

b) wartość VAT ustalonego mechanizmem samoobliczenia: strona Wn konta 223 - Vat naliczony, strona Ma konta 222 - Vat należny.

Deklaracja VAT

W zależności od tego, czy nabywca jest podatnikiem VAT czynnym, czy zwolnionym, wykazuje VAT w innej deklaracji, ale zawsze musi to zrobić w odpowiednim okresie zgodnym z datą dokonania dostawy.

W przypadku gdy nabywca jest podatnikiem VAT czynnym, VAT należny i naliczony wykazuje w deklaracji VAT-7, VAT-7K lub VAT-7D w zależności od sposobu rozliczania podatku. Rozliczenie to musi być dokonane w deklaracji VAT za okres zgodny z datą dokonania dostawy. Tylko w takim przypadku podatnik ma możliwość odliczenia podatku naliczonego z danej transakcji. Jeśli ujmie to w deklaracji niezgodnej z okresem, w którym powstał obowiązek podatkowy traci prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Sytuacja komplikuje się, gdy podatnik zakupi towary z załącznika 11 do ustawy o VAT i otrzyma fakturę ze stawką i kwotą podatku lub też bez oznaczenia "odwrotne obciążenie". W takiej sytuacji zapłacił dostawcy nienależną mu kwotę VAT, której nie ma prawa odliczyć. Ma natomiast obowiązek obliczenia podatku należnego od kwoty, jaką jest obowiązany zapłacić dostawcy za zakupiony towar podlegający "odwrotnemu obciążeniu". Tym samym, jeśli jest czynnym podatnikiem VAT, a zakup służy działalności opodatkowanej ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, o ile wykazał podatek należny w deklaracji za właściwy okres.

WAŻNE

Gdy nabywca jest podatnikiem innym niż podatnik VAT czynny, w tym również osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą niezarejestrowaną na potrzeby VAT, podatek należny wykazuje w deklaracji VAT-9M składanej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Podatnik niebędący podatnikiem VAT czynnym nie ma prawa do odliczenia naliczonego VAT

PRZYKŁAD 1

Hurtownia

Hurtownia materiałów budowlanych sprzedała towary, w tym również wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. Wartość brutto faktury wynosi 642 zł, w tym:

- pozycja nr 1 kwota netto 400 zł oraz VAT naliczony (23 proc.) 92 zł;

- pozycja nr 2 kwota netto 150 zł (transakcja "odwrotne obciążenie"). Na rachunek bankowy wpłynęła kwota 642 zł tytułem zapłaty FV.

@RY1@i02/2014/134/i02.2014.134.00800040h.801.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1) FV - kwota brutto 642 zł: strona Wn konta 201 - Rozrachunki z odbiorcami;

a) FV - kwota netto 550 zł (dla transakcji "odwrotne obciążenia"): strona Ma konta 730 - Sprzedaż towarów;

b) FV - kwota VAT 92 zł: strona Ma konta VAT należny;

2) WB - zapłata FV na rachunek bankowy kwoty 642 zł: strona Wn konta - Rachunek bankowy: strona Ma konta Rozrachunki z odbiorcami.

PRZYKŁAD 2

Faktura za towary

Firma Alfa otrzymała fakturę za towary handlowe, do których stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia VAT. Wartość faktury to 5600 zł. Zaksięgowała fakturę oraz podatek należny i naliczony na zasadzie samoobliczenia podatku. Faktura została zapłacona z rachunku bankowego.

@RY1@i02/2014/134/i02.2014.134.00800040h.802.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. FV - kwota 5600 zł: strona Wn konta 301 - Rozliczenie zakupu; strona Ma konta 202 - Rozrachunki z dostawcami.

2. PZ - przyjęcie towaru na magazyn - 5600 zł: strona Wn konta 300 - Magazyn; strona Ma konta 301 - Rozliczenie zakupu.

3. PK - samo obliczenie VAT 1288 zł (5600 x 23 proc.): strona Wn konta 223 - Podatek naliczony; strona Ma konta 222 - Podatek należny.

4. WB - zapłata faktury dla dostawcy kwota 5600 zł: strona Wn konta 202 - Rozrachunki z dostawcami; strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy.

Halina Zabrocka

specjalistka z zakresu rachunkowości

Podstawa prawna

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.). Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz 330 ze zm.). Rozporządzenie ministra finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 68, poz. 360 ze zm.).