Kiedy PIT, a kiedy PCC, gdy jeden spadkobierca spłaca drugiego

Izba Skarbowa w Szczecinie

Efektem działu spadku jest przekształcenie współwłasności łącznej majątku spadkowego we współwłasność ułamkową lub własność aktywów spadku. W sytuacji przejęcia przez jednego ze spadkobierców składnika majątkowego (nieruchomość rolna) na wyłączną własność w zamian za ekwiwalentną spłatę pozostałych spadkobierców nie powstaje po stronie spłaconych przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

Umowa działu spadku podlegać będzie natomiast opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, albowiem jeden ze spadkobierców uzyskuje aktywa ponad swój udział. Podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności. Stawka podatku w przypadku przeniesienia własności nieruchomości wynosi 2 proc. Czynność działu spadku - w części dotyczącej spłat lub dopłat - będzie zwolniona z opodatkowania, pod warunkiem że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy. Umowa działu spadku co do zasady nie wymaga do jej dokonania obowiązku zachowania formy szczególnej, jednak jeśli w skład spadku wchodzi własność nieruchomości, do zawarcia umowy wymagana jest forma aktu notarialnego.

Podatek zostanie pobrany od spadkobiercy dokonującego spłaty i wpłacony do urzędu skarbowego przez notariusza. Notariusz dokona również stosownego zgłoszenia.

@RY1@i02/2012/224/i02.2012.224.07100110f.803.jpg@RY2@

Iwona Chłopek, Kancelaria Doradcy Podatkowego Iwona Chłopek

Należy wskazać, że podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) i podatek od spadków i darowizn są dwoma odrębnymi podatkami. Zarówno rozliczenia, jak i wartości podane w podatku od spadków i darowizn nie mają wpływu na rozliczenia i wartości dla celów PIT. Ustalona kwota spłaty za zbycie nieruchomości w związku z działem spadku nie wpływa zatem na dane zgłoszone w formularzu SD-Z2.

Zasadą jest, że środki otrzymane ze zbycia nieruchomości lub jej części przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, podlega PIT w wysokości 19 proc. dochodu. Określa to art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 30e ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

Spadkobiercy zgodnie z przepisami ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nabywają majątek spadkodawcy z chwilą jego śmierci (art. 922 i nast.). Przypominam, że orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku ma jedynie charakter deklaratoryjny i wydawane jest w celach dowodowych. W związku z tym pięć lat, o których mowa w ustawie o PIT, liczymy od dnia śmierci ojca czytelnika. Żeby takie zbycie było jednak opodatkowane PIT, musi być odpłatne. Nieodpłatne zbycie majątku nie jest bowiem opodatkowane PIT.

Dział spadku może być zarówno nieodpłatny (bez spłat lub dopłat), jak i odpłatny. Jeżeli dział spadku następuje ze spłatami lub dopłatami, mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem, które podlega reżimowi ustawy o PIT. W przypadku zbycia gospodarstwa rolnego powinno mieć zastosowanie zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT. Stwierdza on bowiem, że przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego są zwolnione z PIT. Warunkiem jest jednak, żeby sprzedawane grunty po sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego.

Przez gospodarstwo rolne ustawa o PIT każe nam rozumieć obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Wynika to z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 2 ust. 2 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2006 r. nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Jeżeli brat, który ma przejąć część spadku, nie zmieni przeznaczenia gruntów rolnych, syn zmarłego zbywający swoją część nieruchomości rolnych nie będzie musiał zapłacić podatku dochodowego z tytułu zbycia tej nieruchomości.

Co do zasady odpłatny dział spadku podlega także opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.). Do zapłaty PCC zobowiązany byłby brat nabywający całość nieruchomości będącej przedmiotem spadku (spłacający drugiego spadkobiercę). Jednakże i tym razem ustawodawca chroni rolników przed ponoszeniem ciężarów publicznoprawnych. Zgodnie bowiem z art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się z podatku przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, z pewnymi wyjątkami, w drodze działu spadku, pod warunkiem że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy.

Opisana przez czytelnika czynność działu spadku powinna być zatem neutralna pod względem podatkowym. Jeżeli jednak nieruchomość rolna ma powierzchnię mniejszą niż 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy lub nabywca całości nieruchomości zmieni jej charakter np. na budowlaną lub do prowadzenia działalności gospodarczej, to może wystąpić podatek dochodowy. W takim przypadku jednak czytelnik będzie mógł skorzystać z ulgi mieszkaniowej lub meldunkowej (w zależności od dnia nabycia nieruchomości/śmierci spadkodawcy).

EKSPERT RADZI

Czy wystąpić o interpretację

@RY1@i02/2012/224/i02.2012.224.07100110f.804.jpg@RY2@

Piotr Kościańczuk, dyrektor w Kancelarii Skłodowscy

Czytelnik zastanawia się także, czy warto wystąpić o indywidualną interpretację podatkową, aby mieć pewność, że rozliczenie z fiskusem będzie prawidłowe?

W opisanym pytaniu spadkodawcy dokonali już pierwszej czynności cywilnoprawnej polegającej na uzyskaniu orzeczenia sądowego stwierdzającego nabycie spadku. Określa ono krąg spadkobierców oraz ich ułamkowy udział w masie spadkowej. Oznacza to, że jeżeli spadek składa się z kilku składników majątku, każdy ze spadkobierców zostaje współwłaścicielem każdej rzeczy lub prawa majątkowego wchodzącego w skład masy w takim samym ułamku jak wynikający z orzeczenia. Bracia dokonali też zawiadomienia urzędu skarbowego na druku SD-Z2. W ten sposób uzyskali prawo do zwolnienia spadku z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 93, poz. 768 z późn. zm.) ze względu na stopień pokrewieństwa ze spadkodawcą.

Zwolnienie całości spadku jest możliwe, jeżeli nabywającymi prawa są małżonka, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym lub macocha spadkodawcy. Należy przypomnieć, że zawiadomienie musi być złożone w terminie sześciu miesięcy od daty orzeczenia sądowego lub w przypadku braku orzeczenia od chwili przyjęcia spadku. Spadkodawcy mogą dokonać działu spadku, czyli wskazać, które konkretnie rzeczy lub prawa przypadną w udziale konkretnemu spadkodawcy. Działu spadku można dokonać sądownie lub w drodze umowy. Kiedy przedmiotem umowy jest nieruchomość, dla jej ważności wymagana jest forma aktu notarialnego. Do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności. Jedną z form zniesienia współwłasności jest przyznanie rzeczy jednemu ze spadkodawców z obowiązkiem spłaty na rzecz pozostałych. W takim przypadku należy rozważyć obowiązki podatkowe powstałe na gruncie ustawy z 26 lipca 1991 r. o PIT (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) oraz ustawy z 9 września 2000 r. o PCC (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.). Artykuł 2 ustawy o PIT wskazuje, że ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o spadkach i darowiznach.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 22 marca 2012 r. (nr ILPB2/415-243/11/12-S/WS) wskazał, że jeśli spłata nie przekracza wartości udziału w spadku, czynność działu spadku nie podlega podatkowi, ponieważ podatek został rozliczony już na etapie potwierdzenia nabycia spadku. Opodatkowaniu może podlegać nadwyżka spłaty nad wartością rzeczy, ponieważ wartość ta stanowić będzie wzbogacenie uzyskującego dopłatę. Interpretacja ta została wydana na skutek zapadłego orzeczenia w WSA w Łodzi z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I Sa/Łd 1173/11, prawomocny), który uchylił wcześniejszą interpretację niekorzystną dla wnioskodawcy. Wydaje się, że powyższe stanowisko jest trafne, ponieważ dział spadku ma na celu wyłącznie uporządkowanie praw własności między spadkodawcami.

Należy pamiętać, że pojawiały się interpretacje wskazujące, że dział spadku jest zbyciem rzeczy, a więc podlega opodatkowaniu w całości podatkiem dochodowym. W takim przypadku dochód ze sprzedaży musiałby być rozliczony na podstawie art. 30e ustawy o PIT. Stawka podatku wynosiłaby 19 proc. Ze względu na istnienie rozbieżności wskazane byłoby wystąpienie z wnioskiem o indywidualną interpretację, która zabezpieczy interesy wnioskodawcy.

W świetle art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy o PCC opodatkowaniu podlega wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności lub spadku. Jeżeli podatnicy zdecydują się na dział spadku przed sądem, po stronie osoby otrzymującej część nieruchomości zaistnieje konieczność złożenia deklaracji PCC-3 i zapłaty podatku w wysokości 2 proc. W przypadku kiedy dział spadku zostanie dokonany w drodze umowy przed notariuszem, podatek zostanie pobrany przy podpisaniu aktu notarialnego.

Oprac. Przemysław Molik