Poradnia podatkowa

Czy jest podatek od środków wypłaconych w Monachium

W jakim przypadku pożyczkę dla udziałowca trzeba opodatkować

Na jakich zasadach polska spółka korzysta ze zwolnienia

Jaką stawkę zastosować wobec wspólnika

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają m.in. umowy pożyczki. Jest to istotny aspekt, o którym często podatnicy zapominają - podatkowi podlega samo zawarcie umowy, bez względu na fakt, kiedy następuje wypłata środków pieniężnych! Należy jednak mieć świadomość, iż nie każda umowa pożyczki, której stroną jest polski podmiot, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce.

Co do zasady podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki, jeżeli ich przedmiotem są rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W sytuacji gdy mamy do czynienia z rzeczami znajdującymi się za granicą, bądź prawami majątkowymi wykonywanymi za granicą podleganie opodatkowaniu wystąpi, gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski i jednocześnie czynność cywilnoprawna została dokonana w Polsce.

Ważne

Jeśli umowa pożyczki została zawarta poza Polską oraz jednocześnie na ten moment poza Polską znajdowały się środki pieniężne będące jej przedmiotem, wówczas opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce nie wystąpi

Oznacza to, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili jej zawarcia pieniądze, a więc jej przedmiot, znajdują się na terenie Polski. W takim wypadku nie będzie miał znaczenia fakt, gdzie umowa została zawarta, jak również to, gdzie strony umowy mają miejsce zamieszkania bądź siedzibę.

Jednak umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych także wówczas, gdy pieniądze będące jej przedmiotem w chwili zawierania umowy będą się znajdować za granicą. Dla zaistnienia takiej sytuacji konieczne jest jednak, aby nabywca (czyli pożyczkobiorca) miał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terenie Polski i sama umowa pożyczki została zawarta na terenie Polski (konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek).

Sam fakt podpisania umowy pożyczki poza Polską nie jest zatem, wbrew sugestiom podatnika, decydujący dla ustalenia, czy umowa będzie podlegać polskiemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Dla rozstrzygnięcia wątpliwości należy ustalić, gdzie w chwili zawarcia umowy znajdowały się środki pieniężne będące jej przedmiotem. Jeśli była to Polska, wówczas umowa będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W przeciwnym wypadku (środki pieniężne w chwili zawierania umowy znajdowały się za granicą oraz umowa zawarta została w Austrii) opodatkowanie nie wystąpi.

Warto zaznaczyć, iż takie stanowisko nie budzi żadnych wątpliwości organów skarbowych, czego przykładem mogą być interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane przez dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 listopada 2011 r. (nr ILPB2/436-170/11-3/MK) czy też dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 maja 2011 r. (nr IBPBII/1/436-150/11/MZ).

Podstawa prawna

Art. 2 ust. 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.).

Stosownie do zapisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez przedsiębiorców niemających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, prowadzących działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek.

Powszechnie akceptowane jest stanowisko, w myśl którego dla możliwości zastosowania tego zwolnienia istotny jest rzeczywisty zakres prowadzenia działalności, a nie zakres wpisu w dokumentach firmowych. Wynika to chociażby z tego, iż ustawodawstwo niektórych krajów unijnych nie przewiduje takiej konieczności (np. przepisy obowiązujące w Wielkiej Brytanii). Wobec tego fakt, iż pożyczkodawca niemiecki świadczy działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek, będzie skutkować zwolnieniem z podatku od czynności cywilnoprawnych pożyczki udzielonej przez niego spółce polskiej.

Stanowisko takie akceptują także organy podatkowe, podkreślając, iż dla zwolnienia pożyczek na podstawie omawianego przepisu nie ma znaczenia forma prawna pożyczkodawcy, lecz jedynie faktyczne prowadzenie działalności kredytowej oraz udzielanie pożyczek przez ten podmiot (np. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 listopada 2011 r., nr IBPBII/1/436-386/11/MZ).

Podstawa prawna

Art. 9 pkt 10 lit. a ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.).

Spółka słusznie przyjmuje, iż zawarcie umowy pożyczki na warunkach opisanych w pierwszej sytuacji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W tym przypadku nie znajdzie także zastosowania wspomniane przez spółkę zwolnienie dotyczące pożyczek między spółką a jej udziałowcem. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez wspólnika bądź akcjonariusza spółce kapitałowej. Przepis ten wprowadza zatem zwolnienie tylko takich umów pożyczek, w których udziałowiec jest pożyczkodawcą, a nie, jak w opisanej sytuacji, pożyczkobiorcą.

Dodatkowo należy wskazać, iż strony czynności cywilnoprawnych nie mogą swobodnie regulować, na której z nich będzie spoczywał obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązki podatkowe mają bowiem charakter osobisty i nie mogą być przenoszone w drodze umów cywilnoprawnych na inne podmioty. Oznacza to, że realizacja takiego obowiązku przez inny podmiot (np. wynikająca z zawartej umowy) nie będzie skutkować wygaśnięciem zobowiązania. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 26 maja 2008 r. (sygn. akt I FPS 8/07), w której wyraźnie wskazał, że zapłata podatku przez podmiot trzeci w imieniu podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego podatnika. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych w jasny sposób stanowi, iż obowiązek podatkowy w przypadku umowy pożyczki ciąży na pożyczkobiorcy. Solidarność w tym zakresie obowiązywała tylko do 31 grudnia 2006 r., kiedy to zmianie uległy stosowne zapisy ustawy.

Oczywiście nic nie stoi na przeszkodzie, aby strony umówiły się, iż ekonomiczny ciężar podatku poniesie pożyczkodawca i np. dokona zwrotu wydatku na rzecz pożyczkobiorcy.

Odnosząc się do kwestii podlegania umowy pożyczki podatkowi od towarów i usług, należy wskazać, iż stosownie do zapisów ustawy o PCC nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest bądź opodatkowana podatkiem od towarów i usług, bądź z tego podatku zwolniona. Część czynności zwolnionych z VAT nie będzie wyłączona z opodatkowania PCC, są to jednak przypadki, które nie dotyczą omawianej sytuacji (np. umowy sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość).

Wskazany przepis ustanawia generalną zasadę, w myśl której PCC podlegają czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, podczas gdy obrót profesjonalny objęty został podatkiem od towarów i usług. Należy podkreślić jednak, iż co do zasady o wyłączeniu z opodatkowania PCC nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy mają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz to, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana VAT lub jest z tego podatku zwolniona.

W przedstawionej sytuacji może pojawić się także istotna wątpliwość, ponieważ, stosownie do postanowień ustawy o VAT, miejscem świadczenia usługi finansowej (pożyczki) będzie siedziba usługobiorcy, a więc Belgia (wobec czego mniej istotny będzie też fakt ewentualnego prowadzenia przez spółkę działalności w zakresie udzielania pożyczek). Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych odnoszą się zaś do podlegania bądź zwolnienia z podatku od towarów i usług, który w Belgii nosi rzecz jasna inną nazwę.

Tym niemniej określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub państwach członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Reasumując, jeśli belgijski udziałowiec będący pożyczkobiorcą będzie z tytułu transakcji pożyczki podlegał w Belgii opodatkowaniu belgijskim podatkiem od wartości dodanej bądź będzie z tego podatku zwolniony, wówczas transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce.

Podstawa prawna

Art. 1a pkt 7 w związku z pkt 5; art. 2 ust. 4; art. 9 pkt 10 lit i; art. 4 pkt 7 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.).

Art. 28b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Stanowisko spółki jest całkowicie prawidłowe. Istnieje bowiem możliwość opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych takiej umowy pożyczki, w przypadku której środki pieniężne będące jej przedmiotem znajdują się w momencie zawarcia umowy poza Polską. Aby tak się stało, konieczne jest jednak kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, umowa pożyczki powinna zostać zawarta w Polsce i ten warunek został spełniony - umowa zostanie podpisana w Warszawie. A po drugie, pożyczkobiorca powinien mieć siedzibę w Polsce.

Ponieważ w przedstawionej sytuacji pożyczkobiorca ma siedzibę w Niemczech, nie zostaną spełnione wszystkie wymagane warunki i opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce nie wystąpi.

Podstawa prawna

Art. 2 ust. 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.).

Jak stanowią przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają oprócz umów pożyczek także umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC.

Ważne

Umowa pożyczki od wspólnika spółki osobowej podlega opodatkowaniu jak zmiana umowy spółki

Regulacje te należy przytoczyć, ponieważ za zmianę umowy spółki uważa się, w myśl ustawy o PCC, w odniesieniu do spółki osobowej wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, a także pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika.

Podkreślenia wymaga fakt, że pożyczka udzielona spółce komandytowej przez wspólnika na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest traktowana jako umowa pożyczki podlegająca opodatkowaniu, lecz jako zmiana umowy spółki osobowej.

Ma to o tyle istotne konsekwencje, iż zupełnie inna jest stawka podatku - dla pożyczki będzie to 2 proc., podczas gdy dla zmiany umowy spółki zaledwie 0,5 proc. Obowiązek podatkowy z tytułu opisanej pożyczki, taktowanej jako zmiana umowy spółki, będzie spoczywał na spółce komandytowej.

Wspomniane zwolnienie umowy pożyczki udzielonej przez wspólnika dotyczy tylko spółek kapitałowych - spółki z o.o. i spółki akcyjnej, o czym wprost mówi stosowny przepis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Spółka komandytowa będąca spółką osobową nie może skorzystać z dobrodziejstwa tego przepisu, bez względu na to, czy pożyczki udzielił jej komplementariusz, czy komandytariusz.

Podstawa prawna

Art. 1 ust. 3 pkt 1; art. 4 pkt 9; art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. d; art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.).

Marcin Gawlik

doradca podatkowy