Większa danina przy powstaniu spółki komandytowo-akcyjnej

Chodzi o nowelizację ustawy o podatku od czynności cywilno-prawnych (PCC), nad którą pracuje Ministerstwo Administracji i Cyfryzacji. Jest to część większego projektu - chodzi o modyfikację ustawy o samorządzie gminnym. Zmiana dotycząca PCC nie jest ani główna, ani priorytetowa. Może jednak, niejako przypadkiem, potwierdzać, że niektóre transakcje nie są dziś objęte tym podatkiem.

Po nowelizacji katalog czynności objętych PCC się zmieni. Dla większości podatników nie są to zmiany rewolucyjne. Dotyczą dwóch grup czynności cywilnoprawnych:

1) wkładów do spółek osobowych oraz

2) przekształceń i łączenia spółek.

W praktyce dotyczyć będą podatników działających w formie spółki komandytowo-akcyjnej.

Dziś i po zmianach

Obecnie w przypadku spółki osobowej (np. jawnej, komandytowej lub komandytowo-akcyjnej) opodatkowaniu podlega "wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego". Po zmianie opodatkowaniu ma podlegać "wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki".

Zmiana niewątpliwie ma charakter merytoryczny, gdyż ustawodawca rezygnuje z osobnej regulacji dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego spółek osobowych.

Tylko w SKA

Nowelizacja dotyczyć będzie w konsekwencji wyłącznie sytuacji wniesienia wkładu do spółki komandytowo-akcyjnej (SKA), która jako jedyna spośród spółek osobowych posiada kapitał zakładowy.

W spółce komandytowo-akcyjnej wkład może być wniesiony zarówno przez komplementariusza, jak i przez akcjonariusza na dwa rodzaje kapitałów - zakładowy lub zapasowy. O ile komplementariusz może wnieść swój wkład zarówno na kapitał zapasowy, jak i zakładowy, o tyle akcjonariusz musi wnieść wkład na kapitał zakładowy, by tym samym pokryć wartość obejmowanych przez siebie akcji. Dopiero wartość wkładu akcjonariusza, przekraczająca wartość nominalną obejmowanych akcji (agio), powiększa kapitał zapasowy.

Z obecnego brzmienia przepisu wynika, że w SKA opodatkowaniu PCC podlega więc wkład, który jest wnoszony przez komplementariusza na kapitał zapasowy spółki lub na kapitał zakładowy oraz wkład akcjonariusza trafiający na kapitał zakładowy (albo podwyższenie kapitału zakładowego). Moim zdaniem nie podlega więc opodatkowaniu wartość agio, czyli nadwyżka wartości emisyjnej akcji nad jej wartością nominalną, przenoszona na kapitał zapasowy.

Po wprowadzeniu nowych przepisów nie będzie istotne, czy wkład zostanie wniesiony na kapitał zakładowy, czy zapasowy. W obu przypadkach będzie podlegał opodatkowaniu.

Poprzez usunięcie z treści art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC wskazanego fragmentu ustawodawca doprowadza do opodatkowania także całości wkładów akcjonariuszy, niezależnie od tego, na który z kapitałów spółki one trafiają: zakładowy czy zapasowy. Po wejściu w życie nowelizacji opodatkowaniu PCC będzie podlegał każdy wkład wniesiony przez któregokolwiek ze wspólników SKA. Sytuacja będzie więc identyczna jak w innych spółkach osobowych, gdzie opodatkowaniu podlega całość wkładów wspólników.

W razie przekształcenia

Analogiczna zmiana nastąpi w razie łączenia i przekształcenia spółek. Jej praktyczny zakres ograniczy się wyłącznie do sytuacji przekształcenia spółek, ponieważ spółka osobowa (a tylko jej dotknie zmiana) nie może być spółką przejmującą ani nowo zawiązaną.

W przypadku przekształcenia w SKA opodatkowaniu będzie podlegał cały wnoszony do niej wkład, który spowoduje zwiększenie jej majątku. Poza wprowadzeniem tej dość istotnej zmiany nowelizacja potwierdzi więc, że obecnie PCC podlega jedynie takie przekształcenie, w wyniku którego następuje zwiększenie kapitału zakładowego spółki komandytowo-akcyjnej.

To nie kosmetyka

W tym kontekście można powiedzieć, że projektowana zmiana potwierdzi obecny brak opodatkowania transakcji podwyższenia kapitału zakładowego SKA w zakresie agio. Trudno uznać, że projektowana zmiana nie ma merytorycznego charakteru, skoro usuwa znaczną i istotną część przepisu.

Praktyka bywa różna

Obecnie zarówno organy skarbowej jak i sądy administracyjne nakazują niekiedy podatnikom opodatkowanie PCC całości wkładów do SKA. Dzieje się tak pomimo wątpliwej treści przepisu i obowiązywania zasady dokonywania wykładni wszelkich wątpliwości na korzyść podatnika. Takie niekorzystne stanowisko jest prezentowane np. w wyrokach WSA w Poznaniu (sygn. akt III SA/Po 349/13, sygn. akt III SA/Po 881/13), WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 509/13) czy WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 531/13) oraz w niektórych interpretacjach indywidualnych (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 maja 2013 r., nr ILPB2/436-55/13-2/WS).

Korzystne dla podatników stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 grudnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 840/11). Wskazał, iż przy zawarciu umowy SKA podstawę opodatkowania PCC stanowi łącznie wartość wniesionych do niej wkładów przez komplementariuszy oraz wartość kapitału zakładowego wniesionego przez akcjonariuszy.

Z pewnością dodatkowy argument w postaci nowelizacji, potwierdzi, że dotychczas było inaczej i poprawi sytuację podatników w razie ich sporów z organami podatkowymi.

Nowelizacja może poprawić sytuację spółek w sporach z fiskusem

Konrad Turzyński

doradca podatkowy dgp@infor.pl