Gminy nie chcą oddać milionów za wiatraki. Nie ma ich zgody na działanie prawa wstecz

Zmiany w opodatkowaniu wiatraków mają wejść w życie z mocą wsteczną od 1 stycznia 2018 r. Tak zdecydował Sejm. Jeśli dziś zmiany zaakceptuje Senat, a później nowelę podpisze prezydent, to gminy nie będą miały wyjścia. Pozostanie im skierować sprawę do Trybunału Konstytucyjnego.

Chodzi o ustawę z 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw. Przyjął ją już Sejm. W ostatnich dniach zajmował się nią Senat. Wczoraj odbyła się burzliwa dyskusja. Dziś senatorowie mają zdecydować, czy zmiany w opodatkowaniu elektrowni wiatrowych wejdą w życie z mocą wsteczną, od 1 stycznia 2018 r., czy od 1 stycznia 2019 r. Ustawa przewiduje powrót do zasad opodatkowania elektrowni wiatrowych, jakie obowiązywały przed 1 stycznia 2017 r., czyli do opodatkowania jedynie części budowlanych wiatraków ‒ fundamentów i masztu ‒ bez części technicznych (dziś podatek płacony jest od całego wiatraka). Sam problem opodatkowania wiatraków jest bardzo złożony, o czym piszemy dalej, ale dla jednostek samorządu terytorialnego zmiany wprowadzane teraz z mocą wsteczną to przykład na łamanie konstytucji.

Czy może być tak, że ustawodawca z mocą wsteczną, i to jeszcze w trakcie roku podatkowego (podatek od nieruchomości naliczany jest za rok), zmienia przepisy w ten sposób, że dla części gmin oznacza to konieczność zwrotu legalnie pobranego podatku, często w milionowych kwotach? Jeżeli tak jest, a interes podatników stoi ponad interesem gmin, to dlaczego ustawodawca zdecydował się na zmianę nie od 1 stycznia 2018 r., a od 1 stycznia 2017 r.?

dr hab. Rafał Dowgier

z Katedry Prawa Podatkowego Uniwersytetu w Białymstoku

Niektóre gminy, jak np. Świecie nad Osą, już występują do prezydenta Andrzeja Dudy, aby skierował ustawę do Trybunału Konstytucyjnego. A gdyby się to nie powiodło, będą namawiać inne instytucje do skierowania wniosku do TK. Świecie nad Osą będzie też domagało się rekompensaty od Skarbu Państwa za utracone wpływy z podatku od nieruchomości.

3 mln zł

o tyle rocznie wzrosły wpływy do budżetu na terenie jednej z gmin, która ma farmę wiatrową z 32 wiatrakami

W uzasadnieniu projektu czytamy, że określony termin wejścia w życie wynika z przyjętych zobowiązań międzynarodowych, w tym decyzji Komisji Europejskiej z 13 grudnia 2017 r., sygnatura SG-Grcffe(2017)D/19933. Ale gmin to lakoniczne tłumaczenie nie przekonuje. Zresztą na to, że uzasadnienie projektu rodzi wątpliwości konstytucyjne, wskazały już nawet Kancelaria Prezydenta (w piśmie Haliny Szymańskiej, szefowej Kancelarii Prezydenta RP z 15 czerwca do marszałka Senatu Stanisława Karczewskiego) oraz Biuro Legislacyjne Kancelarii Senatu. W odpowiedzi na pytania DGP podobne stanowisko zajęło też Stowarzyszenie Gmin Przyjaznych Energii Odnawialnej, które wskazało, że wejście w życie ustawy przywracającej opodatkowanie części budowlanych elektrowni wiatrowych z mocą wsteczną narusza przede wszystkim ustawę z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.) i można również mieć poważne wątpliwości co do jej zgodności z Konstytucją RP (o zgodności orzeka oczywiście Trybunał Konstytucyjny). Biuro Legislacyjne Kancelarii Senatu, chcąc uniknąć tych zarzutów, zaproponowało poprawkę, aby zmiany zaczęły obowiązywać nie z mocą wsteczną, ale od 1 stycznia 2019 r. Taki sam postulat złożył też wójt gminy Wróblew w imieniu wszystkich samorządów gminnych (pismo wójta gminy Wróblew z 18 czerwca 2018 r. do senatora Michała Seweryńskiego). Wczoraj o konieczności przesunięcia terminu na 1 stycznia 2019 r. przekonywali senatorowie opozycji. Ostateczna decyzja Senatu ma zapaść dziś wieczorem.

Eksperci podzieleni

Wszystko zatem w rękach Senatu i prezydenta. Jednak sprawy nie ułatwia na pewno to, że co do zarzutów O niezgodności z konstytucją podzieleni są sami eksperci. Dr hab. Jacek Zaleśny, konstytucjonalista z Uniwersytetu Warszawskiego, uważa, że wprowadzenie zmian w opodatkowaniu wiatraków z mocą wsteczną byłoby niezgodne z ustawą zasadniczą (patrz opinia). Ale i inni eksperci nie są już tego pewni.

Artykuł 167 Konstytucji RP gwarantuje gminom stosowne dochody, które umożliwią im funkcjonowanie i realizację zadań. Trudno z tego wywodzić, aby gminom przysługiwały takie same prawa, jak obywatelowi wobec państwa. Gmina to przecież część państwa. Co prawda ma osobowość prawną, ale jest częścią aparatu państwowego

prof. UMK dr hab. Wojciech Morawski

Ośrodek Studiów Fiskalnych, Uniwersytet Mikołaja Kopernika w Toruniu

Dla dr. hab. Rafała Dowgiera z Katedry Prawa Podatkowego Uniwersytetu w Białymstoku nie jest to rzecz oczywista i prosta. – Podkreślić trzeba, że ustawodawca w granicach ustawy może oczywiście kształtować dochody własne gmin pochodzące z podatków. Może więc podatki lokalne znosić lub ograniczać ich zakres. Zasadniczo jednak ograniczając dochody, albo powinien je rekompensować, albo odejmować gminom zadania – mówi ekspert. Dodaje, że z art. 167 ust. 1 Konstytucji RP wynika bowiem zasada adekwatności – udział JST w dochodach publicznych powinien być odpowiedni do ich zadań. – Jak wskazuje praktyka w zakresie wprowadzania np. ustawowych zwolnień z podatku od nieruchomości, tylko wyjątkowo z takimi zwolnieniami wiązała się rekompensata utraconych dochodów – przypomina Rafał Dowgier. Stwierdza jednak, że zasadniczo prawo nie powinno działać wstecz. – Ten zakaz może wprawdzie doznawać pewnych wyjątków, ale muszą być one mocno uzasadnione. Do tej pory zakaz ten w zakresie prawa podatkowego był rozważany w relacjach państwo–obywatel, ale w analizowanym przypadku należałoby rozważyć, czy taka zasada nie powinna obowiązywać także w relacjach państwo–JST – mówi Dowgier. Jak dodaje, pojawia się pytanie, czy może być tak, że ustawodawca z mocą wsteczną, i to jeszcze w trakcie roku podatkowego (podatek od nieruchomości naliczany jest za rok) zmienia przepisy w ten sposób, że dla części gmin oznacza to konieczność zwrotu legalnie pobranego podatku, często w milionowych kwotach. Jeżeli tak jest, a interes podatników stoi ponad interesem gmin, to dlaczego ustawodawca zdecydował się na zmianę nie od 1 stycznia 2018 r., a od 1 stycznia 2017 r.? – Wydaje się, że wprowadzona nowelizacja będzie powodem po stronie przynajmniej niektórych gmin do poszukiwania możliwości dochodzenia roszczeń od państwa związanych z utratą określonych dochodów. Trudno powiedzieć, jak ta sprawa się zakończy, ale dostrzegam niestosowność sytuacji, w której państwo oddaje podatnikom pieniądze, ale nie z własnego budżetu, tylko z budżetów JST – stwierdza Rafał Dowgier.

Prof. UMK Wojciech Morawski uważa natomiast, że nawet gdyby wskutek nowelizacji doszło do realnej zmiany i ograniczenie opodatkowania elektrowni wiatrowych miało wejść w życie w trakcie roku finansowego, to niekoniecznie naruszałoby to standardy konstytucyjne.

– Artykuł 167 konstytucji gwarantuje gminom stosowne dochody, które umożliwią im funkcjonowanie i realizację zadań. Trudno z tego wywodzić, aby gminom przysługiwały takie same prawa, jak obywatelowi wobec państwa. Gmina to przecież część państwa. Co prawda, ma osobowość prawną, ale jest częścią aparatu państwowego – uważa Wojciech Morawski.

opinie ekspertów

Obecna sytuacja jest skandaliczna

prof. UMK dr hab. Wojciech Morawski Ośrodek Studiów Fiskalnych, Uniwersytet Mikołaja Kopernika w Toruniu

Obecnie nikt nie wie, o co chodzi w tej nieszczęsnej ustawie z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych. Mamy do czynienia z sytuacją skandaliczną. Otóż przypadkowo zmieniono (załóżmy, że zmieniono, mimo że nie zgadzam się z tym poglądem) ustawę w ten sposób, że doszło do zagrożenia bytu wielu przedsiębiorców. Podatku od nieruchomości od całej elektrowni wiatrowej nie da się zapłacić – albo trzeba kombinować w celu zmniejszenia obciążenia podatkowego, albo zamknąć działalność. W interesie zarówno podatników, jak i gmin jest jak najszybsze zakończenie tego stanu rzeczy, gdyż obie strony stracą. Podatek od całych elektrowni wiatrowych to iluzja. Nawet gdyby z konstytucji wyinterpretować zakaz zmiany poziomu dochodów gminy w trakcie roku podatkowego, to przecież wynika z niej także zasada swobody prowadzenia działalności gospodarczej. Ten podatek tę drugą zasadę ewidentnie narusza, gdyż ma charakter niemalże konfiskacyjny, uniemożliwia normalne prowadzenie działalności. W najgorszym wypadku doszłoby do konfliktu zasad, który należałoby rozstrzygnąć na korzyść ochrony interesów podatnika, nie gminy.

Kilkakrotnie, od samego początku obowiązywania ustawy z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, twierdziłem, że nic się nie zmieniło. Prawodawca coś przypadkiem zamieszał, a w trakcie prac w Sejmie dopisał przepisy intertemporalne, które miałyby sugerować, że coś się zmienia. Żaden przepis nie stwierdza jednak nadal, że cała elektrownia wiatrowa jest budowlą, a to zgodnie z wyrokiem TK z 13 września 2011 r. (sygn. akt P 33/09) jest warunkiem opodatkowania obiektu jako budowli. Sporny przepis mówi tylko to, że w rozumieniu ustawy elektrownią wiatrową jest budowla w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składająca się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych etc. Wynika z tego tyle tylko, że warunkiem uznania, że „coś” jest elektrownią wiatrową, jest stwierdzenie, że to „coś” jest budowlą. Ale żaden przepis nie mówi, że elektrownia wiatrowa jako całość jest budowlą.

Uważam, że uregulowanie sprawy w ustawie z 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw wszystkim wyjdzie na dobre. Gminy zachowają wpływy z podatku od nieruchomości, podatnicy będą mieli pieniądze na spłatę kredytów, a prąd będzie płynął. Regulacja będzie jasna. Widać, że twórcy nowelizacji tym razem starali się wyrazić swą myśl bardzo dobitnie. Szkoda, że tak późno. ©℗

Działając w interesie lobbystów, Sejm nie powinien dezorganizować finansów gminnych

dr hab. Jacek Zaleśny konstytucjonalista, Uniwersytet Warszawski

Zgodnie z art. 2 ustawy z 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw ograniczeniu ulega podstawa opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości. Obecnie podatkiem tym objęta jest cała elektrownia wiatrowa, natomiast na mocy nowych przepisów opodatkowaniu mają podlegać wyłącznie części budowlane elektrowni wiatrowych. W tym zakresie ustawa wchodzi w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia, z mocą od 1 stycznia 2018 r. W związku z powyższym gminy byłyby zobowiązane zwrócić podatnikom część prawidłowo wyliczonego i pobranego przez nie podatku. Taki sposób ustalenia przez ustawodawcę dnia wejścia w życie ustawy wywołuje pytanie o jej zgodność przede wszystkim z wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP metazasadą, że Rzeczypospolita Polska jest państwem prawnym, którego składowymi są m.in. zasada lex retro non agit, jak również zakaz zmiany przepisów prawa podatkowego w trakcie trwania roku podatkowego. Trzeba mieć na uwadze także zawartą w art. 167 Konstytucji RP zasadę samodzielności finansowej jednostek samorządu terytorialnego.

Na marginesie, w świetle utrwalonego orzecznictwa TK (np. sprawy o sygn akt K.1/94 oraz K.5/98), wadą legislacyjną jest zastosowane w ustawie z 7 czerwca 2018 r. rozdzielenie „wejścia w życie” ustawy od nabrania przez nią „mocy obowiązującej z datą wcześniejszą”. Ustawa nie może wejść w życie i nie mieć mocy obowiązującej. Nie może też mieć mocy obowiązującej przed wejściem w życie.

Zgodnie z zasadą lex retro non agit Sejm nie może stanowić norm prawnych, które nakazują stosować nowo ustanowione normy prawne do zdarzeń, które miały miejsce przed wejściem w życie nowo ustanowionych norm prawnych i z którymi prawo nie wiązało dotychczas skutków prawnych przewidzianych tymi normami. Niemniej jednak zgodnie z wieloletnim orzecznictwem TK (np. sprawy o sygn. akt K.18/92, K.13/93, P.4/99, K.47/01) zasada lex retro non agit nie ma charakteru absolutnego. Wyjątkowo i z usprawiedliwionych względów Sejm może od niej odstąpić. Niezastosowanie jej jest dopuszczalne głównie wtedy, gdy jest to konieczne dla realizacji wartości konstytucyjnej, ocenionej jako ważniejsza od wartości chronionej zakazem retroakcji. Kwestia dotyczy wartości, której w inny sposób nie da się ochronić. W przypadku odstępowania od zasady lex retro non agit prawodawca zobowiązany jest udowodnić w uzasadnieniu do projektu aktu normatywnego, że w danej sytuacji taki wyjątek jest konieczny i powinien precyzyjnie określić jego prawne i faktyczne następstwa. Tego warunku nie spełnia opiniowany projekt ustawy.

Uzasadniając konieczność uchwalenia ustawy o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw, Rada Ministrów wskazuje, że służy ona wykonaniu dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/28/WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie promowania stosowania energii ze źródeł odnawialnych zmieniającej i w następstwie uchylającej dyrektywy 2001/77/WE oraz 2003/30/WE (Dz.Urz. UE z 2009 r. L 140, s. 16 ze zm.). Jednak to, że Sejm ma opóźnienia w wykonaniu dyrektywy, samo w sobie nie uzasadnia naruszania praw niektórych uczestników stosunków prawnych.

W załączonej do projektu ustawy ocenie skutków regulacji podano, że wejście w życie przedmiotowej regulacji nie będzie bezpośrednio powodować konieczności poniesienia wydatków z budżetu jednostek samorządu terytorialnego, jak również regulacja nie nakłada na te jednostki dodatkowych zobowiązań finansowych. Pominięto natomiast jej ujemne konsekwencje dla dochodów gmin i realizowanych przez nie przedsięwzięć. W tym zakresie jest to ocena nierzetelnie sporządzona i pomijająca konsekwencje regulacji istotne dla jednej z grup interesariuszy, jaką są gminy jako samorządowe wspólnoty ich mieszkańców.

Dopuszcza się wyjątki od zasady lex retro non agit, gdy nowe prawo jest korzystniejsze dla zainteresowanych w porównaniu z prawem dotychczas wiążącym. W przypadku opiniowanej ustawy nowy sposób ustalenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości niewątpliwie jest korzystny dla płatników tego podatku. Zarazem pogarsza on sytuację finansową części gmin, dla których prawidłowo naliczone wpływy z tego podatku zostały ujęte w budżecie na 2018 r. jako dochód i rozdysponowane w części wydatkowej na cele publiczne lokalnej wspólnoty. Podkreślić trzeba, że rady gmin ustalały konkretne stawki podatku od nieruchomości na podstawie obowiązującej ustawy. Działając zgodnie z obowiązującą ustawą, w dobrej wierze wykonując jej przepisy, zostały wciągnięte przez Sejm w pułapkę finansową. Nowe przepisy dezorganizują finanse gminne i utrudniają racjonalne działanie. Sejm nie może z mocą wsteczną arbitralnie ograniczać prawa uczestników stosunków prawnych. Niedopuszczalne jest stanowienie norm ze wsteczną mocą obowiązywania, jeżeli podmioty, których te normy dotyczą, nie mogły racjonalnie przewidzieć decyzji tego rodzaju, a nadzwyczajne okoliczności czy dobra podlegające ochronie konstytucyjnej takiej decyzji nie usprawiedliwiają. Takim dobrem wyższego rzędu nie jest interes producentów energii odnawialnej i potrzeba obniżenia płaconego przez nich podatku od nieruchomości. Jego wysokość znana była spółkom wiatrowym w momencie podejmowania inwestycji. Działania prawodawcy nie tłumaczy też spadek ceny zielonych certyfikatów i chęć w związku z tym zmniejszenia obciążeń podatkowych przedmiotowej grupie spółek. Zmniejszając obciążenia podatkowe jednych podmiotów, Sejm nie może dezorganizować działalności innych uczestników stosunków prawnych.

Nie ulega wątpliwości, że organy gminy, działające racjonalnie, w zaufaniu do obowiązującej ustawy, nie mogły przewidzieć, że w trakcie trwania roku budżetowego Sejm rozmyśli się i – w celu realizacji interesów spółek wiatrowych – z mocą wsteczną odbierze im część dochodów, już rozdysponowanych na cele wspólnoty samorządowej.

Tworząc nowe przepisy, Sejm zobowiązany jest brać pod uwagę sprawy będące w toku i nie zastawiać pułapek na adresatów regulacji prawnych. Biorąc pod uwagę proces budżetowania w gminie, nowe regulacje prawne (jeżeli mają być podjęte) powinny mieć zastosowanie najwcześniej od kolejnego roku budżetowego. Pomijam przy tym analizę relacji zachodzących między wysokością stawki podatku od nieruchomości od elektrowni wiatrowych a konsekwencjami dla gminy i jej mieszkańców wywoływanymi przez tego typu inwestycje, bo również taką analizę – co nie miało miejsca – Sejm powinien przeprowadzić. ©℗

Znów zmiana podatkowa w prawie budowlanym

Formalnie ustawa wprowadza jedynie zmiany w definicji budowli w art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1202; dalej: prawo budowlane) i załączniku do niej. Będzie z nich wprost wynikać, że w przypadku elektrowni wiatrowych budowlą są jedynie ich części budowlane. Co to ma wspólnego z podatkami? Do definicji w prawie budowlanym odnosi się ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.; dalej: u.p.o.l.). W efekcie podatkiem od nieruchomości będą objęte tylko fundamenty i maszt (części budowlane) wiatraków (maksymalna stawka to 2 proc. wartości budowli). Taka praktyka – zmiany opodatkowania bez zmian w ustawie podatkowej (w sprawie podatku od nieruchomości chodzi o wspomnianą u.p.o.l.) – funkcjonuje od lat. Od lat krytykują ją eksperci, ale ustawodawca jej nie zmienia. Stała się ona też podstawą obecnych problemów właścicieli wiatraków i gmin.

Problem opodatkowania wiatraków powstał bowiem w 2017 r., gdy w życie weszła ustawa z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. poz. 961), zwana potocznie ustawą wiatrakową (lub antywiatrakową). Jej celem nie była zmiana zasad opodatkowania. Do dziś toczą się spory o to, czy od 1 stycznia 2017 r. zmieniły się zasady opodatkowania, czy nie. Ma to dopiero rozstrzygnąć Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale (wątpliwości sądu opisujemy w dalszej części artykułu). Będzie ona miała decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia sporów o opodatkowanie wiatraków za 2017 r. Nowelizacja ma natomiast rozwiązać problemy z opodatkowaniem za 2018 r. i lata następne. Sędziowie NSA będą musieli odpowiedzieć na pytanie, czy zmiany wprowadzone od 1 stycznia 2017 r. ustawą wiatrakową miały przełożenie również na zasady opodatkowania w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2017 r.

Z kolei projektodawcy zmian, które mają wejść w życie już niedługo, z mocą wsteczną od 1 stycznia 2018 r. przyznają, że projekt „automatycznie spowoduje zmianę w zakresie przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Fakt ten będzie miał wpływ na wysokość opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych, gdyż podatek ten będzie pobierany wyłącznie od ich części budowlanych”. A co jeśli NSA w uchwale uzna, że zmiany wprowadzone od 1 stycznia 2017 r. na mocy ustawy wiatrakowej nie spowodowały zmiany w zakresie opodatkowania wiatraków?

opinia eksperta

Firmy będą występowały o zaliczenie nadpłat na przyszłe podatki

Janusz Gajowiecki prezes Polskiego Stowarzyszenia Energetyki Wiatrowej

Obecnie nie ma jednej wykładni prawa determinującej podstawę, od której naliczany jest podatek od nieruchomości. Ze względu na wadliwą konstrukcję prawną sugerującą zmianę podstawy opodatkowania niektóre z gmin naliczają podatek w wyższej kwocie, niż było to w latach ubiegłych.

Po zmianach obowiązujących od 1 stycznia 2017 r. większość właścicieli odnotowała trzykrotny wzrost obciążenia opodatkowaniem w stosunku do lat poprzednich, chociaż są przypadki, że w związku z poniesionymi wyższymi nakładami inwestycyjnymi podatek wzrósł pięciokrotnie. Dlatego w naszej ocenie przepisy, które planuje się wprowadzić obecnie procedowaną nowelizacją, systematyzują sporną kwestię definiowania podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych. Jako że interpretacja planowanych przepisów jest bezsporna, w naszej ocenie jest to dobry kierunek zmiany regulacji, zapewniający przejrzystość przepisów.

Należy też pamiętać, że inwestycje w infrastrukturę energetyczną są inwestycjami długoterminowymi. Tym samym inwestor decydując się na realizację instalacji w danej gminie, decyduje się na długoterminową współpracę z lokalną administracją oraz lokalnymi społecznościami. Mając to na uwadze, w naszej ocenie, inwestorzy będą podejmowali działania mające na celu znalezienia rozwiązań kompromisowych dla obu stron, bez szkody dla żadnej z nich. Jako przedstawiciel branży otrzymujemy jasne sygnały od inwestorów, że nie będą oni domagali się zwrotu odprowadzonych już podatków, natomiast w przypadkach spornych wpłacone kwoty będą rozpatrywane jako nadpłata podatku na lata następne. ©℗

Spór o lata 2017 i 2018 przesądzi NSA

W Naczelnym Sądzie Administracyjnym czeka ponad 100 skarg podatników na niekorzystne dla nich wyroki sądów pierwszej instancji. Uchwała zadecyduje, czy sposób opodatkowania faktycznie uległ zmianie

Do końca 2016 r. problemów z podatkiem od wiatraków nie było. Danina była liczona jedynie od części budowlanych (fundamentu i masztu), bez uwzględniania elementów technicznych elektrowni wiatrowej. Zamieszanie zaczęło się wraz z uchwaleniem ustawy z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych. Jej przepisy połączone ze zmianami w prawie budowlanym zostały bowiem odczytane przez gminnego fiskusa jako zmiana zasad opodatkowania wiatraków. Od tej pory podatek od nieruchomości miał być liczony od całego wiatraka, a więc także od elementów technicznych – uznały gminne organy podatkowe. Niekorzystną dla podatników wykładnię potwierdziły następnie wojewódzkie sądy administracyjne. Finał sprawy nie jest jednak na razie pewien, bo Naczelny Sąd Administracyjny, do którego trafiły skargi kasacyjne podatników, zauważył, że zmiany w wcale nie są tak jednoznaczne, jak na pierwszy rzut oka się wydawało. Dlatego postanowił skierować ten problem pod uchwałę (postanowienie NSA z 29 maja 2018 r., wydane w sprawie o sygn. akt II FSK 2983/17).

opinia eksperta

Wiele zależy od uchwały

dr hab. Rafał DowgierKatedra Prawa Podatkowego, Uniwersytet w Białymstoku

Przyjęte przez Sejm zmiany dotyczące zasad opodatkowania elektrowni wiatrowych będą miały w istocie znaczenie wtedy, gdy NSA, który ma podjąć stosowną uchwałę, wyrazi pogląd, że od 1 stycznia 2017 r. elektrownie wiatrowe podlegały opodatkowaniu zarówno od części budowlanych, jak i niebudowlanych. Jeżeli bowiem NSA uzna inaczej, to w praktyce zmiana ustawodawcza niczego nie wniesie, potwierdzi jedynie brak opodatkowania części niebudowlanych. Więc nie będzie się trzeba zbyt mocno zastanawiać nad tym, jak odnieść się np. do problemu wprowadzenia nowych przepisów z mocą wsteczną od 1 stycznia 2018 r.

W mojej ocenie ta zmiana legislacyjna potwierdza jednak, że w roku 2017 r. – raczej bez większej refleksji, jeżeli chodzi o skutki – zmieniono prawo budowlane, a to w konsekwencji poprzez odesłania w u.p.o.l. do tej ustawy spowodowało również zmiany w zakresie opodatkowania elektrowni wiatrowych. To kolejny przykład (po kablach umieszczonych w kanalizacji) na to, że do zmian opodatkowania nie trzeba zmieniać ustawy podatkowej, tylko wystarczy „poprawić” prawo budowlane. Jest to zjawisko jednoznacznie negatywne i sytuacja taka powinna ulec zmianie. Na dziś w zasadzie każdą zmianę w zakresie opodatkowania budowli można przeprowadzić bez dotykania u.p.o.l. – wystarczy w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego wykreślić jakąś kategorię obiektu lub ją doprecyzować poprzez wskazanie, że nie stanowi budowli jakiś element danego obiektu. Takie zmiany z zasady nie są opatrzone żadnymi wyliczeniami dotyczącymi ich skutków dla budżetów gmin (nie zmienia się bowiem prawa podatkowego).

Jednoznacznie chcę jednak podkreślić, że po wyroku TK z 13 września 2011 r., sygn. akt P 3/09, obecnie nikt nie neguje, że zakres opodatkowania podatkiem od nieruchomości kształtuje – oprócz u.p.o.l. – również prawo budowlane. Zatem zmiany w tym ostatnim nawet bez zmian w ustawie podatkowej mogą wpływać na zakres opodatkowania, jak to miało – moim zdaniem – miejsce w zakresie elektrowni wiatrowych.

Wydaje się też, że tylko kwestią czasu jest kolejna wpadka przy okazji zmian w prawie budowlanym, której skutków na tle opodatkowania nikt wcześniej nie przewidzi. I nie mówię tutaj o działaniach celowych, gdy ktoś pod przykrywkią potrzeb zmian w prawie budowlanym doprowadza do zmiany zakresu opodatkowania, ale o całkowitym przypadku, gdy skutki podatkowe są jedynie niezamierzonym następstwem takich zmian. ©℗

Za i przeciw

Organy podatkowe i sądy pierwszej instancji doszły do wniosku, że zmienione regulacje oznaczają, iż od 2017 r. podatek od nieruchomości jest należny od całego wiatraka. Skupiły się na tym, że ponieważ przedmiotem opodatkowania jest budowla, to najistotniejsza jest definicja budowli z prawa budowlanego i odesłanie do ustawy wiatrakowej. Dodatkowym argumentem było uzupełnienie załącznika do prawa budowlanego o obiekt budowlany w postaci elektrowni wiatrowych. Sądy pierwszej instancji zauważyły też, że gdyby w opodatkowaniu wiatraków nie miało być żadnych zmian, to przepis przejściowy (art. 17) ustawy wiatrakowej byłby niepotrzebny, a trudno posądzić ustawodawcę, by wprowadził go na próżno. Istotne znaczenie dla takiego rozstrzygnięcia miały wywody zawarte w wyroku TK z 13 września 2011 r. (sygn. akt P 33/09). TK stwierdził, iż o statusie danego obiektu budowlanego jako budowli do celów opodatkowania mogą współdecydować także przepisy prawa budowlanego (poza u.p.o.l.).

Wątpliwości nabrał jednak sąd kasacyjny, który rozpoznając pierwszą ze złożonych skarg, zdecydował się skierować pytanie pod uchwałę poszerzonego składu NSA. Zaletą uchwały jest to, że wiąże ona inne sądy, a tym samym zapobiega rozbieżnościom w orzecznictwie.

Dlaczego NSA zdecydował się na podjęcie uchwały? Jak wyjaśniła sędzia Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, odmienna interpretacja przepisów – niż ta prezentowana przez sądy pierwszej instancji – również daje się uzasadnić.

Kontra w sądzie

Sędzia Wrzesińska-Nowacka zwróciła uwagę, że w świetle obowiązujących przepisów budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, niebędący budynkiem ani obiektem małej architektury. Od 28 czerwca 2015 r. definicja obiektu budowlanego uległa znaczącej zmianie. Wykreślono z niej całość techniczno-użytkową, natomiast dodano, że obiekt budowlany musi być wykonany przy użyciu wyrobów budowlanych. Prawo budowlane nie definiuje wyrobów budowlanych. Mówi jednak, że do budowy mogą być użyte tylko takie wyroby, które są dopuszczone do budowania obiektów. – Żeby zdefiniować wyroby budowlane trzeba się odwołać do rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 305/2011 z 9 marca 2011 r. ustanawiającego zharmonizowane warunki wprowadzania do obrotu wyrobów budowlanych i uchylającego dyrektywę Rady 89/106/EWG (Dz.Urz. UE z 2011 r. L 88, s. 5 ze zm.) – wyjaśniła sędzia. Zwróciła uwagę, że zgodnie z nim wyrób budowlany to wyrób trwale związany z obiektem budowlanym, podczas gdy urządzenia techniczne elektrowni wiatrowych do takich nie należą. W związku z tym – jak stwierdziła sędzia Wrzesińska-Nowacka – jest wątpliwość, czy definicja budowli zawarta w art. 2 pkt 1 ustawy wiatrakowej jest zgodna z definicją budowli z prawa budowlanego.

Sędzia uznała też, że sprawy nie przesądza wcale przepis przejściowy ustawy wiatrakowej (art. 17). – Fakt, że ustawodawca wtrącił tam cokolwiek o podatkach, nie oznacza jeszcze, że jego wolą była zmiana opodatkowania – stwierdziła. Zwróciła uwagę, że nie jest pewne, czy art. 17 dotyczy przedmiotu opodatkowania czy tylko sposobu ustalania zobowiązania i poboru podatku.

Podwyżki opodatkowania nie było

Za korzystną dla farm wiatrowych wykładnią opowiadają się podatkowi eksperci. – Przy wprowadzaniu ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych nikt wprost nie powiedział, że przepisy tej ustawy przełożą się na wyższe opodatkowanie – zwraca uwagę Michał Nielepkowicz, doradca podatkowy i wspólnik w Thedy & Partners. Jego zdaniem dowodzi tego również projekt nowelizacji tej ustawy. – W uzasadnieniu do uchwalonej właśnie noweli wprost wskazano, że celem tych zmian jest usunięcie wątpliwości, które zostały wywołane przez zmianę przepisów w 2016 r., a nie kolejna zmiana stanu prawnego, który był jednoznaczny – podkreśla Nielepkowicz.

Według eksperta wykreślenie w prawie budowlanym elektrowni wiatrowych jako przykładu urządzeń, których tylko części budowlane są opodatkowane, nie może skutkować wyższym opodatkowaniem, bo katalog tych urządzeń jest otwarty. Wszak art. 3 pkt 3 prawa budowlanego kończy się sformułowaniem „i innych urządzeń”. – Elektrownie wiatrowe nie przestały być urządzeniami technicznymi tylko dlatego, że zostały usunięte ze wspomnianego katalogu budowli. Cały czas pełnią tę samą funkcję i są zbudowane w ten sam sposób – podkreśla Michał Nielepkowicz.

Nie przekonują go również zmiany w załączniku do prawa budowlanego. – Samo wymienienie obiektu w tym załączniku, jeżeli nie został on przy tym wymieniony w katalogu budowli zawartym w ustawie, nie może skutkować opodatkowaniem całego obiektu – uważa ekspert. Tłumaczy, że załącznik może jedynie doprecyzowywać obiekty wymienione w katalogu. Jako przykład podaje sieci techniczne wymienione w katalogu jako budowle, w odniesieniu do których doprecyzowano w załączniku, że chodzi o sześć rodzajów sieci, w tym m.in. sieć energetyczną czy gazową.

Ekspert rozprawia się też z przepisem intertemporalnym wskazującym, że podatek w dotychczasowej wysokości pobiera się do końca 2016 r. – Wyciągnięto z niego prosty wniosek, że od 2017 r. podatek będzie wyższy. A dlaczego nie wyciągnięto wniosku przeciwnego? – pyta Nielepkowicz. Zwraca uwagę, że sam przepis intertemporalny nie może skutkować wyższym opodatkowaniem w sytuacji, gdy nie mamy zmian w prawie materialnym. – To tak, jakbyśmy przy okazji zmian np. w kodeksie karnym napisali tylko tyle, że od nowego roku zwiększamy opodatkowanie elektrowni wiatrowych, bez nowelizacji przepisów podatkowych w tym zakresie – kwituje.

Ekspert podważa też wpływ definicji elektrowni wiatrowej z ustawy wiatrakowej, zgodnie z którą elektrownia wiatrowa jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego. – Nigdzie, poza znikomym aspektem w zakresie właściwości organów, nie ma odesłania do takiej definicji elektrowni wiatrowej jako budowli. Nie ma go ani w ustawie podatkowej, ani w prawie budowlanym w zakresie przepisów wyznaczających przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości – zauważa. Jego zdaniem to tak samo, jakby przy okazji nowelizacji np. prawa łowieckiego ktoś postanowił, że silosy cukrowe będą budowlą, i byłaby to jedyna zmiana w tym obszarze. W demokratycznym państwie prawa nie ma miejsca na takie domniemania opodatkowania. ©℗

Nowe definicje

Spór toczy się w zasadzie o cztery zmiany.

1 Nowelizację przepisu prawa budowlanego definiującego budowlę.

Chodzi o art. 3 pkt 3, który mówił, że budowlą są części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń).

W jego znowelizowanej wersji wykreślono zapis „elektrownie wiatrowe”.

2 Definicję elektrowni wiatrowej wprowadzoną ustawą wiatrakową.

W art. 2 pkt 1 ustawy wiatrakowej znalazł się zapis, zgodnie z którym elektrownia wiatrowa to budowla w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składająca się z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych (wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układ sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu).

Jednocześnie w przepisach prawa budowlanego dodano odesłanie do tej definicji. Chodzi o nowo dodany pkt 5b w art. 82 ust. 3 prawa budowlanego.

3 Uzupełnienie załącznika do prawa budowlanego.

Jednocześnie w załączniku do prawa budowlanego określającego kategorie obiektów budowlanych dodano kategorię XXIX – wolno stojące kominy i maszty oraz elektrownie wiatrowe.

Wprawdzie zgodnie z art. 3 pkt 1 prawa budowlanego do obiektów budowlanych poza budowlą zalicza się też budynek bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych, jednakże elektrownia wiatrowa nie jest ani budynkiem, ani obiektem małej architektury.

4 Przepis przejściowy.

W art. 17 ustawy wiatrakowej wskazano, że od dnia wejścia w życie ustawy do 31 grudnia 2016 r. podatek od nieruchomości dotyczący elektrowni wiatrowej ustala się i pobiera zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem wejścia ustawy. ©℗

PiSZ