Organ tylko wyjątkowo przekaże sprawę do pierwszej instancji

Likwidacja spółki jawnej powoduje, że postępowanie kontrolne należy umorzyć. Nie można decyzji w tej sprawie skierować do wspólników zlikwidowanej spółki. Co więcej, organ drugiej instancji, do którego wpłynęło odwołanie, może sprawę przekazać do organu pierwszej instancji, jeśli zachodzi potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części.

Dyrektor urzędu kontroli skarbowej umorzył w lutym 2010 r. postępowanie kontrolne prowadzone wobec spółki cywilnej, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania VAT, akcyzy oraz wywiązywania się z obowiązków płatnika PIT. Spółka została zlikwidowana, ale organ skierował decyzję do wspólników. Wnieśli oni odwołanie, a dyrektor izby skarbowej uchylił ją w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Uznał, że organ ten wydał decyzję wobec wspólników, a oni nie są stroną postępowania.

Spór sprowadzał się do tego, czy organ odwoławczy miał prawo przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia. Sprawa trafiła najpierw do WSA, a potem do NSA. Omawiany wyrok jest rozstrzygnięciem po wyroku NSA.

Sąd wyjaśnił, że dyrektor izby skarbowej nie miał podstaw, aby przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zgodnie z art. 233 par. 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), organ drugiej instancji może wydać decyzję kasacyjną, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Chodzi zatem o sytuację, gdy organ pierwszej instancji w ogóle nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego albo gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie nie zachodzą podstawy do zastosowania przez organ odwoławczy art. 229 ordynacji. Ten ostatni umożliwia organowi odwoławczemu przeprowadzanie, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Zatem wydanie decyzji na podstawie art. 233 par. 2 ordynacji może nastąpić wówczas, gdy postępowanie dowodowe zawiera takie braki, które nie mogą zostać naprawione w ramach postępowania uzupełniającego, a jednocześnie uniemożliwiają załatwienie sprawy.

W omawianej sprawie organ odwoławczy wydał decyzję z powodu nieprawidłowości związanych z oznaczeniem stron postępowania oraz określenia przedmiotu postępowania kontrolnego. Okoliczności te nie mogą być jednak podstawą do wydania decyzji na podstawie art. 233 par. 2 ordynacji podatkowej.

Sąd wskazał też, że rozwiązanie spółki cywilnej oznacza, że przestaje istnieć strona, która mogłaby występować w postępowaniu kontrolnym. W związku z powyższym wszczęte postępowania wobec takiej spółki nie mogą toczyć się dalej. Trzeba je umorzyć. Wspólnicy zlikwidowanej spółki cywilnej nie są zaś jej następcami prawnymi. Mogą oni ponieść odpowiedzialność za zobowiązania spółki - zgodnie z art. 115 par. 1 ordynacji - ale można to stwierdzić jedynie w odrębnym postępowaniu. Nie można więc w ramach postępowania kontrolnego toczącego się wobec zlikwidowanej w toku tego postępowania spółki cywilnej rozstrzygać o odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe.

WSA wskazał następnie, że prowadzone w omawianej sprawie postępowanie kontrolne nie mogło się toczyć wobec poszczególnych wspólników spółki cywilnej, lecz musiało być prowadzone w stosunku do samej spółki. Skierowanie do nich decyzji o umorzeniu postępowania kontrolnego naruszało przepisy postępowania, które należało usunąć na etapie postępowania odwoławczego (dyrektor IS powinien wydać decyzję). Sąd uznał więc, że w omawianej sprawie nie było podstaw do skierowania jej do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, gdyż nie zachodziła potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części.

w Rzeszowie z 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 1142/13, nieprawomocny

KOMENTARZ EKSPERTA

@RY1@i02/2014/032/i02.2014.032.07100030b.802.jpg@RY2@

Artur Nowak radca prawny, partner w Domański Zakrzewski Palinka

Wyrok trzeba uznać za prawidłowy. Słusznie zwrócił uwagę WSA, że kwestie związane ze stroną podmiotową postępowania kontrolnego, nawet jeżeli istnieją co do nich jakieś wątpliwości, nie uzasadniają uchylenia decyzji i przekazania do ponownego rozpatrzenia. Postępowanie dowodowe z natury rzeczy ukierunkowane jest na zgromadzenie informacji i dokumentów niezbędnych do prawidłowego ustalenia materialnoprawnych skutków określonego zachowania podatnika. W świetle art. 233 par. 2 ordynacji podatkowej trudno uznać wyjaśnianie kwestii podmiotowych za uzasadniające uchylenie decyzji do ponownego rozpatrzenia. Wydawanie decyzji na podstawie art. 233 par. 2 ordynacji bywa nadużywane przez organy odwoławcze. Komentowany wyrok dotyczy właśnie takiej sprawy. Praktyka ta często dotyczy spraw, w których organ odwoławczy po prostu nie do końca wie, co powinien zrobić w sprawie, a uchylenie do ponownego rozpatrzenia pozwala przenieść ten problem do organu pierwszej instancji. Dobrze zatem, że sądy czuwają nad prawidłowością stosowania art. 233 par. 2 ordynacji przez organy odwoławcze, choć takie rozstrzygnięcia nie są zbyt często zaskarżane.

Oprac. Łukasz Zalewski