Podatki na kryzys: jak rozliczyć umorzone pożyczki, odsetki, kary

Coraz trudniejsza sytuacja gospodarcza powoduje, że wiele osób traci pracę. W konsekwencji takie osoby nie mają środków na spłatę zaciągniętych kredytów i pożyczek. Podejmowane są więc próby zawierania ugód z kredytodawcami. W ich wyniku często dochodzi do umorzenia odsetek, części lub całości długu lub kar, np. za nieterminowe spłacanie rat. Umorzenie takich należności wiąże się jednak z pewnymi skutkami podatkowymi. W niektórych przypadkach bowiem umorzone należności staną się przychodem osoby, która umorzenie otrzymała, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organów podatkowych każde umorzenie pożyczki dla celów podatkowych powinno być oceniane indywidualnie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami są co do zasady otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody z innych źródeł na podstawie art. 20 ustawy o PIT uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 ustawy o PIT, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 ustawy o PIT oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie w szczególności dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z prawem bankowym, przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Umorzenie kredytu lub jego części, bez względu na jego wysokość, a także odsetek, których termin płatności upłynął, oraz odsetek karnych, których obowiązek płatności jednoznacznie wynika z umowy kredytowej, stanowić będzie dla kredytobiorcy przychód z innych źródeł. Trzeba będzie go wykazać w zeznaniu rocznym (na podstawie informacji PIT-8C otrzymanej od banku) i opodatkować.

Wysokość odsetek, jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych.

Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale wyłącznie takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, których termin płatności upłynął, jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął. Świadczeniobiorca osiąga bowiem korzyść majątkową o konkretnym wymiarze, gdyż zmniejsza się zobowiązanie, jakie musiałby zapłacić, gdyby nie umorzenie. Stąd też umorzenie odsetek od kredytu stanowić będzie zawsze realne przysporzenie w majątku.

Natomiast odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny do odsetek wymagalnych. Z kolei, jeżeli umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów – wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Wiele osób nie stać również na zapłatę czynszu za mieszkania. W takich przypadkach również zdarza się, że dochodzi do umorzenia należności czynszowej. Zazwyczaj przesłanką, która pozwala na takie umorzenie, jest trudna sytuacja materialna. Załóżmy, że dłużnicy (najemcy lokali) zalegający z zapłatą opłat czynszowych, występują z wnioskiem o umorzenie zaległości, który zostanie rozpatrzony pozytywnie.

Przepisy kodeksu cywilnego wskazują, że zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Umorzenie zaległości czynszowych jest nieodpłatnym świadczeniem wierzyciela na rzecz dłużnika. Zatem będzie ono stanowiło przychód z innych źródeł. W związku z tym organ dokonujący umorzenia ma obowiązek sporządzić i przekazać informację PIT-8C.

W praktyce mogą też zdarzyć się sytuacje, że pożyczki zostaną umorzone osobom zmarłym. Przedstawmy to na konkretnym przykładzie. Zakład pracy zawarł z podatnikiem dwie umowy pożyczki: pożyczkę mieszkaniową z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (ZFŚS) oraz pożyczkę z przyzakładowej kasy zapomogowo-pożyczkowej. Podatnik zmarł. Umowa pożyczki mieszkaniowej, jak i regulamin ZFŚS nie regulują kwestii przejęcia obowiązku zwrotu pożyczki przez spadkobierców pożyczkobiorcy. Natomiast w statucie przyzakładowej kasy zapomogowo-pożyczkowej jest zapis, że zapłaty tego zadłużenia po potrąceniu wkładów należy dochodzić od spadkobierców zmarłego, w razie zaś trudności w ściągnięciu zadłużenie umorzyć, pokrywając sumę zadłużenia z funduszu rezerwowego. Żona podatnika wystąpiła o umorzenie obu pożyczek męża. Firma męża umorzyła te należności.

Pożyczka mieszkaniowa z ZFŚS umorzona po śmierci męża nie stanowi dla podatniczki przychodu. W sytuacji gdy umowa pożyczki zawarta z pracownikiem, albo regulamin ZFŚS nie przewidują obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobiercę, nie powstaje przychód po stronie spadkobierców pracownika.

Natomiast pożyczka z przyzakładowej kasy zapomogowo-pożyczkowej stanowi przychód i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdy w statucie przyzakładowej kasy zapomogowo-pożyczkowej jest zapis, że obowiązek spłaty pożyczki przechodzi na spadkobierców.