Wydatki na podróż służbową stanowią koszt

Diety i ryczałty wypłacane pracownikom pod pewnymi warunkami zwolnione są z podatku dochodowego osób fizycznych. Zasady zwolnienia reguluje art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Warunki oraz wysokość ustalania takich należności minister pracy i polityki społecznej określił w rozporządzeniach z 19 grudnia 2002 r. (Dz.U. nr 236, poz. 1990 z późn. zm. - dla krajowej podróży służbowej, oraz Dz.U. nr 236, poz. 1991 z późn. zm. - dla zagranicznej podróży służbowej).

Należności wypłacane z tytułu krajowych i zagranicznych podróży służbowych w wysokości nieprzekraczającej kwot określonych w rozporządzeniach korzystają zatem ze zwolnienia z opodatkowania. Natomiast należności wypłacane w kwotach wyższych od kwot określonych w rozporządzeniu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wraz z innymi przychodami, w części stanowiącej nadwyżkę od tych kwot.

W przypadku pracowników to charakter wypłacanych im należności ma wpływ na ewentualny obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy przez pracodawcę będącego płatnikiem PIT. Jeżeli należności te stanowią dietę z tytułu podróży służbowej pracownika, to ma zastosowanie zwolnienie z podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT. Pracodawca nie ma wówczas obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy. Jeśli należnościom wypłaconym pracownikom nie można przypisać charakteru diety z tytułu podróży służbowej, a tym samym nie podlegają zwolnieniu, pracodawca jako płatnik musi pobrać zaliczkę na podatek dochodowy.

Dla prawidłowego rozliczenia takich należności kluczowe jest ustalenie, czy pracownik przebywał w podróży służbowej. Zgodnie z art. 77⁵ kodeksu pracy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. O podróży służbowej można zatem mówić, gdy łącznie spełnione są następujące warunki: pracodawca wydał polecenie wyjazdu, wykonywane zadanie mieści się w ramach stosunku pracy, a praca wykonywana jest poza stałym miejscem jej świadczenia. Oznacza to, że np. dieta wypłacona za podróż, ale w obrębie miejsca świadczenia pracy nie korzysta z podatkowego zwolnienia. W rezultacie pracodawca, jako płatnik podatku, zobowiązany jest potrącić od wypłacanej kwoty zaliczkę na PIT.

Sąd Najwyższy w uchwale z 19 listopada 2008 r. (sygn. akt II PZP 11/08) stwierdził, że zatrudnieni przez spółkę kierowcy transportu międzynarodowego odbywający podróże w ramach wykonywania umówionej pracy i na określonym w umowie obszarze jako miejsce świadczenia pracy nie są w podróży służbowej w rozumieniu kodeksu pracy. Skutkuje to tym, że wypłaty z tego tytułu należy zaliczyć do wynagrodzeń i opodatkować. Wielu przedsiębiorców ma w związku z tym wątpliwości co do sposobu wypłaty i rozliczenia podatkowego diet i ryczałtów noclegowych. Do problemu odniosło się Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (nr 10240/09). Wskazało, że jeżeli wykonywanie przez pracownika pracy, która polega na stałym przemieszczaniu się na określonym obszarze, jest podróżą służbową w rozumieniu kodeksu pracy i pracownik może z tego tytułu otrzymywać diety, to świadczenia te będą korzystały ze zwolnienia podatkowego w granicach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT.

Podobne stanowisko zajął dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z 27 lipca 2009 r. (nr ITPB2/415-451/09/AD). Organ podatkowy podkreślił, że jego ocenie nie podlega kwestia dotycząca obowiązku czy zasadności wypłacania przez spółkę diet i innych należności za czas podróży osób zatrudnionych na stanowisku kierowcy, gdyż to należy do zakresu prawa pracy. Jeśli jednak wykonywanie przez pracownika pracy, która polega na stałym przemieszczaniu się na określonym obszarze, jest podróżą służbową, to diety i inne należności będą korzystały ze zwolnienia podatkowego.

Przedsiębiorca, ponosząc wydatki związane z wyjazdem służbowym pracowników, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszystkie faktycznie poniesione wydatki, jeżeli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągnięcie przychodu, jeśli nie są one wyszczególnione w art. 23 ustawy o PIT jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. W przepisie tym nie zawarto jednak zakazu ani jakiegokolwiek ograniczenia, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez pracodawcę na diety bądź z innego tytułu, w związku z odbywaniem podróży służbowych pracowników.

W rezultacie niezależnie od tego, czy wypłacane pracownikom środki pieniężne będą elementem wynagrodzenia podlegającym opodatkowaniu, czy też na podstawie odrębnych przepisów, zgodnie z przepisami prawa pracy - dietą lub inną należnością, mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodów, jeśli oczywiście spełnią one ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów, co potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach (m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie IPPB1/415-95/08-4/JB czy dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w piśmie ITPB1/415-426a/09/TK).

Pracodawca zwraca pracownikom wydatki na przejazd i pobyt na szkoleniach, konferencjach oraz imprezach integracyjnych. Takie należności nie są zwolnione z podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16. Podróżą służbową jest wyłącznie taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy. Zwolniona z podatku jest tylko dieta wypłacona w związku z odbyciem podróży służbowej.

Do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PIT, nie można zaliczyć wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Jednak nie każdy wyjazd poza siedzibę firmy może być uznany za podróż służbową. W przypadku przedsiębiorców świadczących usługi transportu przemieszczanie się poza miejscowością podaną we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej jako miejsce zamieszkania i adres zakładu głównego stanowi istotę tej działalności. W sytuacji gdy wykonywane usługi stanowią przedmiot działalności gospodarczej, przejazd i pobyt w miejscu wykonywania usług nie jest podróżą służbową, wobec czego przedsiębiorcy nie przysługuje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych.

Prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie transportu związane z wyjazdami w celu realizacji zawartych zleceń nie oznacza całkowitego braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet do wysokości określonego limitu. Przedsiębiorca może powiększać koszty uzyskania przychodów o diety, jeżeli odbywać będzie podróż służbową. Jako przykład można wskazać podróż związaną z koniecznością zawarcia umowy o świadczenie usługi czy też dokonania zakupu środka trwałego (por. pismo dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, nr ITPB1/415-426c/09/TK).

Magdalena Majkowska

magdalena.majkowska@infor.pl

Art. 21 ust. 1 pkt 16, art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, z późn. zm.).