Ulgi podatkowe w rocznym PIT w orzecznictwie sądów administracyjnych

Ustawodawca odstąpił od obowiązku potwierdzania wydatków na cele rehabilitacyjne ograniczonych limitem kwotowym dokumentami stwierdzającymi ich poniesienie. Jednak podatnik korzystający z ulgi na cele rehabilitacyjne powinien przynajmniej uprawdopodobnić sam fakt poniesienia tych wydatków. Ulga rehabilitacyjna nie jest związana z samym faktem posiadania orzeczenia o zakwalifikowaniu do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, lecz z poniesieniem konkretnego wydatku. Podatnik, którzy wskazał jedynie krąg osób (najbliższa rodzina, w szczególności żona) będących jego przewodnikami, nie uprawdopodobnił wydatków. Samo wskazanie osób nie może być utożsamiane z faktem poniesienia wydatków związane z opłacaniem przewodników osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa.

W marcu 2007 r. podatnik złożył zeznanie PIT-37 za rok 2006, w którym dokonał odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne. Organ podatkowy wezwał podatnika do złożenia dokumentów będących podstawą do odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne. Podatnik złożył wyjaśnienia dotyczące rodzaju wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne oraz przedłożył dowody dokumentujące ich poniesienie i dokumenty o posiadaniu uprawnień do odliczania wydatków na cele rehabilitacyjne.

Pomimo tego organ wszczął postępowanie podatkowe i wezwał podatnika do wskazania osób będących jego przewodnikami i przedłożenia dowodów poniesienia wydatku na zakup materaca do masażu kręgosłupa. Organ zażądał też potwierdzenia przez lekarza specjalistę, że taki sprzęt jest niezbędny w rehabilitacji. Podatnik wyjaśnił, że przewodnikami byli członkowie rodziny, w szczególności jego małżonka. Nie przedłożył jednak dowodów, które uprawdopodobniłyby poniesienie wydatku na opłacenie przewodników.

Organy podatkowe zakwestionowały prawo do odliczenia ulgi rehabilitacyjnej. Podatnik wniósł skargę do sądu administracyjnego. Zarzucił organom podatkowym naruszenie art. 26 ust. 7a pkt 7 w związku z ust. 7c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę. Sąd wyjaśnił, że warunkiem odliczenia wszystkich wydatków na cele rehabilitacyjne jest posiadanie przez osobę, której wydatek dotyczy, orzeczenia o zakwalifikowaniu jej przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności (art. 26 ust. 7d ustawy o PIT).

Zdecydowana większość wydatków na cele rehabilitacyjne podlega odliczeniu w całości, jednakże w przypadku wydatków dotyczących m.in. opłacenia przewodników osób niewidomych I lub II grupy inwalidzkiej oraz osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa ustawodawca wprowadził limity. Zostały one określone poprzez wskazanie maksymalnej kwoty odliczenia. WSA przypomniał, że w przypadku wydatków, których wysokość jest limitowana, ustawodawca nie wymaga dokumentu ponoszonych wydatków. Jednak nie oznacza to, że podatnik może skorzystać z ulgi bez konieczności ponoszenia wydatków na wskazane cele oraz bez obowiązku udowodnienia faktu ich poniesienia.

W sytuacji gdy ustawodawca odstąpił od obowiązku potwierdzania wydatków dokumentami stwierdzającymi ich poniesienie, podatnik korzystający z ulgi na cele rehabilitacyjne powinien uprawdopodobnić przynajmniej sam fakt poniesienia tych wydatków. Sąd podkreślił, że ulga rehabilitacyjna nie jest związana z samym faktem posiadania orzeczenia o zakwalifikowaniu do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, lecz z poniesieniem konkretnego wydatku. Podatnik nie uprawdopodobnił, że w roku 2006 poniósł wydatki związane z opłacaniem przewodników. Wskazał jedynie krąg osób (najbliższa rodzina w szczególności żona), które były jego przewodnikami. Jednakże samo wskazanie osób nie może być utożsamiane z faktem poniesienia wydatków związane z opłacaniem przewodników osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa. Zwłaszcza że z niektórymi z nich (żona) podatnik prowadzi wspólne gospodarstwo domowe. Ponadto żona skarżącego wskazywana jako jego przewodnik zadeklarowała jedynie dochody emerytalno-rentowe, nie wykazując wynagrodzenia uzyskanego z tytułu świadczenia usług przewodnika.

W dalszej części uzasadnienia sąd zauważył, że odliczeniu podlegają jedynie kwoty wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesione w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną. W ocenie sądu organy podatkowe prawidłowo zakwestionowały odliczenie dwóch rat kredytu spłaconych w roku 2007, ponieważ wydatek nie został poniesiony w roku podatkowym 2006. Zdaniem WSA wbrew zarzutom skarżącego, dokonując ustaleń stanu faktycznego, organy skarbowe nie naruszyły przepisów prawa procesowego. Naczelną zasadą postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest z kolei na zasadzie legalności i jawności. Dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, jeżeli nie jest to sprzeczne z prawem. Trzeci, równie istotny filar dowodzenia w postępowaniu podatkowym, stanowi zasada swobodnej oceny dowodów. Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. W ocenie sądu, dokonane ustalenia organów podatkowych nie naruszają tych reguł postępowania dowodowego.

konsultant w firmie doradczej MDDP

Artykuł 26 ust. 7c ustawy o PIT stanowi, iż wysokość wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie. Ustawodawca wprowadza wyjątki, co do których udokumentowanie wydatków nie jest wymagane. WSA w Białymstoku w uzasadnieniu wyroku wskazuje, iż wydatki poniesione na opłacanie przewodników osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa nie muszą być poparte dokumentem potwierdzającym ich poniesienie. Podatnik powinien jednakże uprawdopodobnić fakt poniesienia tych wydatków. Ustawa o PIT mówi o wydatkach poniesionych na opłacanie przewodników, co należałoby interpretować w taki sposób, że podatnik dokonał zapłaty z tytułu sprawowanej nad nim opieki. WSA przytacza istotne argumenty, które świadczyłyby o słuszności wydanego wyroku. Należałoby uznać za słuszne stanowisko WSA, który podkreśla istotność uprawdopodobnienia przez podatnika faktu dokonania opłaty na rzecz przewodnika jako umożliwiające dokonanie odliczenia w ramach ulgi. WSA zwraca uwagę na fakt prowadzenia przez podatnika wspólnego gospodarstwa z przewodnikiem (małżonką). Dokonanie opłaty za opiekę świadczoną przez małżonkę jest tym bardziej wątpliwe dla uprawdopodobnienia poniesionych wydatków. Opieka nad małżonkiem uzasadniona jest istnieniem życiowej wspólnoty, którą tworzą małżonkowie. Takie uzasadnienie wyklucza odpłatność.

Spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków, tj. fakt zameldowania przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu, pozwala na skorzystanie z niej łącznie przez oboje małżonków. Dzielenie dochodu ze sprzedaży mieszkania w celu jego opodatkowania z powodu niespełnienia przez jednego z nich tej przesłanki nie ma uzasadnienia w przepisach ustawy ani w żadnych innych.

W sierpniu 2007 r. podatnicy sprzedali własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Sprzedaż mieszkania została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, na podstawie umowy o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W maju 2008 r. małżonkowie złożyli do organu podatkowe wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. wraz z korektą zeznania podatkowego PIT-37.

Organ podatkowy odmówił jednak jej stwierdzenia. Racji podatnikom nie przyznał też organ odwoławczy. Wskazał, że zgodnie z ustawą z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa. Przypomniał, że przychodem z tego tytułu jest jego wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Koszty uzyskania przychodu w tym przypadku stanowią udokumentowane koszty nabycia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość prawa, poczynione w czasie jego posiadania. Z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego podatek dochodowy wynosi 19 proc. podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia tego prawa a kosztami. Dochodu z odpłatnego zbycia wskazanego prawa majątkowego nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Organ zgodził się, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia, jeżeli podatnik był zameldowany w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zwolnienie to ma jednak zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia prawa majątkowego, złoży oświadczenie w urzędzie skarbowym, że spełnia warunki do zwolnienia.

Organ wskazał, że zgodnie z rozporządzeniem ministra finansów z 2 kwietnia 2008 r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia (Dz.U. nr 59, poz. 361) termin przedłużono do 30 kwietnia 2008 r., jeżeli przychody uzyskane zostały w 2007 roku.

Oświadczenie zostało złożone 30 kwietnia 2008 r. Ale w przypadku dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nie można zastosować wspólnego opodatkowania dochodów małżonków. Dochody z tego tytułu zostały wyłączone z możliwości łącznego opodatkowania. To oznacza, że skoro każdy z małżonków jest odrębnie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, to również warunki zastosowania przedmiotowej ulgi należy rozpatrywać odrębnie dla każdego małżonka. Tym samym każdy z małżonków może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, jeżeli spełnia warunki jego zastosowania. W ocenie organu w celu zastosowania zwolnienia każdy z małżonków musi być zameldowany przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia w zbywanym lokalu mieszkalnym oraz w ustawowym terminie złożyć stosowne oświadczenie. Warunek zameldowania spełniał tylko jeden z małżonków, więc zwolnienie będzie można zastosować tylko w części.

Podatnicy zaskarżyli decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie nie podzielił stanowiska organów podatkowych, że tylko jeden z podatników mógł skorzystać z ulgi meldunkowej. W ocenie WSA spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków (przesłanki zameldowania przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu) powoduje, że z ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie. Dzielenie dochodu ze sprzedaży mieszkania w celu jego opodatkowania z powodu niespełnienia przez jednego z nich tej przesłanki nie ma uzasadnienia w przepisach ustawy ani w żadnych innych.

szef departamentu podatkowego Kancelarii Chałas i Wspólnicy

Ulga meldunkowa została uchylona, jednak trzeba pamiętać, że uchylone przepisy znajdą zastosowanie do przychodów osiągniętych przed tą datą, dlatego niniejszy wyrok jest bardzo istotny chociażby dla podatników o podobnym stanie faktycznym, składających zeznania do końca kwietnia bieżącego roku. Pojęcie łącznego przysługiwania ulgi budziło wątpliwości, jednak sentencja wyroku jest słuszna i co najważniejsze korzystna dla podatników, a ponadto aprobowana w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Błędną interpretację organu podkreślają błędy proceduralne, w postaci pozostawienia w obrocie zeznania złożonego przez podatników, bez wydania odpowiedniej decyzji określającej jego wysokość, co jest swoistym paradoksem w obliczu wydania decyzji o odmowie stwierdzenia nadpłaty podatku.

Prawo preferencyjnego sposobu opodatkowania dochodów przysługuje wyłącznie temu rodzicowi, który samotnie wychowywał dzieci. Nie służy natomiast, gdy oboje rodzice uczestniczyli w procesie wychowawczym. O wspólnym wykonywaniu władzy rodzicielskiej świadczy wspólne zamieszkiwanie podatnika i matki dzieci, sprawowanie władzy rodzicielskiej przez oboje rodziców oraz brak informacji o ograniczeniu władzy rodzicielskiej matki.

Podatnik złożył zeznanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-37) za 2006 rok, w którym rozliczył swoje dochody jako ojciec samotnie wychowujący dzieci.

Organ podatkowy zakwestionował rozliczenie i wykazaną nadpłatę. Podkreślił, że podatnik miał trójkę dzieci: jedno pochodzące z pierwszego małżeństwa i dwójkę z nieformalnego związku. W 2006 roku podatnik zamieszkiwał z dziećmi z drugiego związku i ich matką. W ocenie organu podatnik nie posiadał statusu osoby samotnie wychowującej dzieci w rozumieniu art. 6 ust. 5 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Prawo preferencyjnego sposobu opodatkowania dochodów przysługiwało bowiem wyłącznie temu rodzicowi, który samotnie wychowywał dzieci. Nie służyło natomiast, gdy oboje rodzice uczestniczyli w procesie wychowawczym. Zdaniem organu podatkowego o wspólnym wykonywaniu władzy rodzicielskiej w niniejszej sprawie świadczyło zdaniem organu wspólne zamieszkiwanie podatnika i matki dzieci, sprawowanie władzy rodzicielskiej przez oboje rodziców oraz brak informacji o ograniczeniu władzy rodzicielskiej matki. Ponieważ organ II instancji nie uwzględnił odwołania podatnika, sprawa trafiła na wokandę sądu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie uwzględnił skargi. W ocenie sądu dokonując wykładni pojęcia osoba samotnie wychowująca dziecko nie można pominąć żadnego z jej elementów. Aby skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o PIT, podatnik musi mieć nie tylko określony stan cywilny, ale również wychowywać samotnie dziecko.

Sąd zauważył, że powyższa definicja jest w pewien sposób ułomna, bo nie oddaje pełnej treści kwestionowanego pojęcia. Definicja ta została zawężona przede wszystkim do podmiotowego aspektu ulgi, to znaczy określa, jakie cechy (stan cywilny) powinien posiadać podatnik, by z niej skorzystać. W ograniczonym stopniu odnosi się również do aspektu przedmiotowego ulgi, tj. cech sytuacji, w jakiej podatnik może skorzystać z ulgi. W tym zakresie wymaga, by podatnik posiadał dzieci. Zdaniem WSA redukowanie interpretacji pojęcia osoba samotnie wychowująca dziecko tylko do wymienionych wyżej elementów prowadzi nieuchronnie do absurdalnych wniosków. Skoro bowiem z przepisu miałoby wynikać, że do skorzystania z przedmiotowej ulgi wystarczającym warunkiem jest posiadanie przez podatnika dzieci oraz określonego stanu cywilnego, to nie miałyby znaczenia takie okoliczności, jak to, czy podatnik wychowuje dzieci oraz czy wychowuje je samodzielnie. Okoliczności te stanowią natomiast niewątpliwie element pojęcia osoba samotnie wychowująca dziecko i nie mogą być pomijane przy jego interpretacji.

Sąd nie miał wątpliwości, że zaprezentowana przez podatnika interpretacja przeczyłaby samemu celowi ulgi dla osób samotnie wychowujących dzieci. Ulga ta, należąca do grupy ulg prorodzinnych, miała zrównać pod względem możliwości łącznego opodatkowania dochodów małżonków z ich dziećmi oraz małżonków także tych rodziców, którzy wychowywali dzieci samotnie, w pojedynkę. Ustawodawca kierował ją tylko do tych osób, które samotnie troszczyły się o codzienne zaspokajanie potrzeb dziecka, nie zaś do każdego rodzica, który miał władzę rodzicielską i jednocześnie był stanu wolnego, ale nie pełnił codziennej pieczy nad dzieckiem.

doradca podatkowy z Kancelarii Ożóg i Wspólnicy

Zdaniem organów podatkowych wspólne rozliczenie z dzieckiem nie jest możliwe, jeśli obydwoje rodzice rozwodnicy wychowują dziecko. Zdaniem zaś podatnika osobą samotnie wychowującą dziecko jest rodzic rozwodnik wychowujący własne dziecko, bez względu na to, kto prócz rodzica wychowuje dziecko. Podatnik wskazywał też, że w postępowaniu dowodowym nie badano, czy matka również wychowywała dziecko. Sąd przychylił się do ugruntowanego już orzecznictwa, że wspólne rozliczenie nie dotyczy rodziców rozwodników wspólnie wychowujący dziecko. Sąd słusznie zwrócił uwagę na aspekt równości wobec prawa; skoro ze wspólnego rozliczenia z dzieckiem nie mogą skorzystać małżonkowie wspólnie wychowujący dziecko, to prawa tego nie mają rozwodnicy wspólnie wychowujący dziecko. Sąd nie zgodził się zatem z poglądem wyrażonym w jednym z orzeczeń, iż samotność w znaczeniu potocznym to życie bez innej osoby, a samotny na tle ustawowej definicji w ustawie o PIT to np. nieżonaty ojciec, nawet jeśli mieszka z byłym małżonkiem.

Zamieszczenie na fakturze dokumentującej wydatek danych tylko jednego z małżonków nie pozbawia prawa do skorzystania z ulgi internetowej drugiego z nich, pod warunkiem że oboje małżonkowie ponosili rzeczywiste koszty użytkowania sieci informatycznej.

W zeznaniu PIT-37 za rok 2006 małżonkowie odliczyli od dochodu wydatki z tytułu użytkowania sieci internet w lokalu będącym ich miejscem zamieszkania na łączną kwotę 968 zł (po 484 zł na każdego z małżonków). Na udokumentowanie wydatków podatnicy przedłożyli faktury VAT oraz potwierdzenia zapłaty wystawione na nazwisko męża.

Organy podatkowe częściowo zakwestionowały prawo do odliczenia ulgi na internet. Wskazały, że faktura dokumentująca wydatek oraz potwierdzenia zapłaty wystawione były tylko na nazwisko jednego małżonka. Zgodnie zaś z art. 26 ust. 7 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.) wysokość wydatków na określony powyżej cel ustala się na podstawie faktur w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Zdaniem organów, aby oboje małżonkowie mogli skorzystać z odliczenia, na fakturze powinny znaleźć się dane osobowe ich obojga, a nie jak w rozpoznawanym przypadku wyłącznie jednego z nich. Wspólne rozliczanie małżonków nie zmienia faktu, że pozostają oni odrębnymi podatnikami. W sytuacji kiedy ulgi zostają przez ustawodawcę przyznane indywidualnie, każdemu z podatników, żona nie może odliczyć wydatków poniesionych przez męża.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uwzględnił jednak skargę małżonków. Sąd zauważył, że warunkiem skorzystania z ulgi internetowej przez podatników podatku dochodowego jest kumulatywne wystąpienie dwóch przesłanek. Podatnik musi ponieść wydatki z tytułu użytkowania sieci internet w lokalu będącym jego miejscem zamieszkania i udokumentowanie ich fakturą VAT.

Sąd podkreślił, że małżonkowie pozostają we wspólności majątkowej, mieszkają wspólnie oraz prowadzą wspólne gospodarstwo domowe. Ponadto wyjaśnili, że w 2006 roku wspólnie korzystali z sieci internet, a koszty związane z użytkowaniem sieci pokrywali z majątku wspólnego. Wysokość poniesionych przez małżeństwo wydatków na korzystanie z internetu została stwierdzona fakturą. W ocenie sądu udokumentowanie w przepisanej formie przez wspólnie rozliczających się podatników poniesienia określonych wydatków z tytułu użytkowania sieci internet w lokalu będącym ich miejscem zamieszkania uprawniało ich do skorzystania z przedmiotowej ulgi. Co prawda, faktura VAT wystawiona przez dostawcę usług internetowych zawierała tylko dane personalne męża. Ale skoro wydatki na korzystanie z sieci w równym stopniu obciążały jego żonę, to naturalną konsekwencją tego stanu rzeczy jest możliwość odliczenia poniesionych wydatków przez obojga małżonków.

Sąd nie podzielił stanowiska, że zamieszczenie na fakturze dokumentującej wydatek danych tylko jednego z małżonków pozbawia prawa do skorzystania z ulgi internetowej drugiego z nich. Pod warunkiem że oboje małżonkowie ponosili rzeczywiste koszty użytkowania sieci informatycznej.

radca prawny z Kancelarii Stolarek & Grabalski

Obowiązujące stanowisko organów podatkowych jest takie, że gdy użytkownikiem internetu są małżonkowie i obydwoje ponoszą wydatki z tego tytułu, to aby obydwoje mogli skorzystać z odliczenia (każdy do wysokości 760 zł), na fakturze muszą widnieć dane obojga małżonków. W przeciwnym wypadku z odliczenia skorzysta tylko ten małżonek, którego imię i nazwisko wpisane jest na fakturze. Komentowany wyrok WSA podważył to stanowisko i uzasadnił prawo do ulgi dla obojga małżonków, wskazując na element pozostawania przez nich we wspólności majątkowej i ponoszenia w równym stopniu ciężaru ekonomicznego wydatku na internet. W mojej ocenie przepisy nie pozwalają jednak na taką interpretację, ponieważ ulga jest sformalizowana, a dowodem poniesienia wydatków może być wyłącznie faktura VAT. Chociaż wyrok ten daje pewną nadzieję podatnikom, to radziłbym podpisywać aneks do umowy operatorem i objąć nią współmałżonka, ponieważ nie sądzę, aby organy podatkowe zrewidowały swoje stanowisko.

To, że darowizna kościelna została udokumentowana przelewem na konto z rachunku małżonka, który nie uzyskał dochodów, nie pozbawia prawa do odliczenia. Ocena organów podatkowych w zakresie ustaleń, czy darowizna została dokonana przez drugiego z małżonków, nie może być ograniczona wyłącznie do treści dokumentu bankowego. W sprawie podatkowej nie można pominąć przepisów prawa rodzinnego. Przepis art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest sprzeczny z uprawnieniem każdego z małżonków do dokonywania dyspozycji majątkiem wspólnym.

Organy podatkowe zakwestionowały małżonkom rozliczenie roczne za 2006 rok. Podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym odliczenie darowizny kościelnej w wysokości 30 000 zł. Organy podatkowe zauważyły jednak, że przedstawiony przez podatników przelew bankowy potwierdza fakt dokonania darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze przez żonę. A ona według złożonego zeznania nie osiągnęła dochodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organów skoro podatniczka nie wykazała w zeznaniu dochodu, to nie miała możliwości skorzystania z pomniejszenia go o dokonaną darowiznę. Małżonek nie miał zaś podstawy dokonania, bo nie przedłożył dowodu przekazania darowizny.

Podatnik wniósł skargę do sądu administracyjnego. Wskazał, że podstawą przekazania darowizny i odliczenia był art. 55 ust. 7 ustawy z 17 maja 1989 r. o stosunku państwa do Kościoła katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. nr 29, poz. 154 z późn. zm.). Podatnik pozostawał w przekonaniu, że zachowanie zgodne z tym przepisem pozwoli na skorzystanie z prawa odliczenia darowizny bez konieczności spełnienia przesłanki przewidzianej w art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. dokumentowania przelewem.

Ponadto podatnik zarzucił, że organy podatkowe naruszyły art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. A także, że błędnie nie zastosowały art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku państwa do Kościoła katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. To w konsekwencji doprowadziło do uznania, że udokumentowanie darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych wymaga potwierdzenia przelewu bankowego. Tymczasem w ocenie skarżącego obowiązek ten dotyczy wyłącznie darowizn na cele kultu religijnego. Udokumentowanie darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych wymaga wyłącznie pokwitowania sporządzonego w imieniu kościelnej osoby prawnej przez uprawnioną osobę. Zdaniem skarżącego organy podatkowe naruszyły też przepisy kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Uznały bowiem, że zgromadzone na rachunku bankowym jednego z małżonków środki pieniężne pochodzące z pobranego wynagrodzenia za pracę lub stanowiące dochody z innej działalności zarobkowej drugiego z małżonków nie są objęte wspólnością majątkową małżeńską. To doprowadziło do wykładni, że jeden z małżonków nie ma możliwości dokonania w imieniu drugiego z małżonków z majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską darowizny na rzecz kościelnej osoby prawnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zauważył, że podatnik przedłożył pokwitowanie przelewu. Choć zasadniczo był przekonany, że wystarczające dla odliczenia darowizny są umowa oraz potwierdzenie odbioru darowizny pieniężnej. Dyspozycji dokonała żona podatnika z konta prowadzonego na jej rzecz.

W ocenie sądu art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie oznacza jednak, że przelew bankowy jest jedynym dokumentem mogącym potwierdzić tożsamość podatnika jako darczyńcy. W treści tego przepisu podkreślono, że dokument bankowy (dowód wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego) potwierdza wysokość darowizny. W sprawie nie jest sporna kwota darowizny. Wprawdzie dyspozycji z rachunku bankowego dokonała żona podatnika, ale ocena organów w zakresie ustaleń, czy darowizna została dokonana przez podatnika, nie może być ograniczona wyłącznie do treści tego dokumentu. Złożona do akt sprawy dokumentacja historii rachunku bankowego za rok 2006 została prawidłowo odczytana przez organ jako odzwierciedlenie wpływów obojga małżonków. Sąd podkreślił, że w sprawie podatkowej nie można pominąć przepisów prawa rodzinnego. Organ podatkowy nie ma racji, że art. 26 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozostaje w sprzeczności z uprawnieniem każdego z małżonków dokonywania dyspozycji majątkiem wspólnym.

doradca podatkowy z Kancelarii Krawczyk i Wspólnicy

Wyrok WSA w Gdańsku potwierdza istniejącą linię orzeczniczą, że w razie dokonania darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, warunkiem skorzystania z wyłączenia całości kwoty darowizny z podstawy opodatkowania jest spełnienie warunków w art. 26 ust. 7 ustawy o PIT oraz w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku państwa do Kościoła katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. Dla darowizn pieniężnych są to: dowód wpłaty na rachunek bankowy, pokwitowanie, a w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny sprawozdanie o przeznaczeniu. Dodatkowo Sąd uznał, że przy istnieniu ustawowego ustroju majątkowego dowodem wskazującym na osobę darczyńcy nie może być jedynie dowód wpłaty. Darowizny z majątku wspólnego wymagają bowiem zgody drugiego małżonka. Za zgodę można uznać dokonanie dyspozycji przelewu z rachunku bankowego drugiego małżonka. O tym, kto jest darczyńcą przesądza zaś umowa darowizny.

Jeżeli organ podatkowy odmawia prawa do ulgi odsetkowej, bo budynek nie był nowo wybudowany, ale osadzony na starych fundamentach, musi to udowodnić. Organ musi wskazać i przeanalizować zakres prac. Nie wystarczy wskazać na zapis o istniejących fundamentach budynku, załączony do umowy przedwstępnej ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

Organy podatkowe zakwestionowały podatniczce prawo do odliczenia ulgi odsetkowej za 2006 rok. Ulga podatkowa z tytułu spłaty odsetek od kredytu udzielonego na sfinansowanie inwestycji mających na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych przysługuje w ściśle określonych ustawą warunkach. Zgodnie z art. 26b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podatnik ma prawo do odliczenia faktycznie poniesionych w roku podatkowym wydatków na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Musi ona mieć związek m.in. z zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w ramach wykonywania działalności gospodarczej. W ocenie organu podatkowego budynek, w którym znajduje się lokal należący do podatniczki, nie był budynkiem nowo wybudowanym przez podmiot dokonujący sprzedaży lokalu. Był to budynek posadowiony na fundamentach budynku już istniejącego (wybudowanego wcześniej), który został zaadaptowany na cele mieszkalne. Wskazywał na to zapis o istniejących fundamentach budynku wykonanych zgodnie z pierwotną dokumentacją techniczną, załączony do umowy przedwstępnej ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Dlatego podatniczka nie miała prawa do odliczenia odsetek.

Podatniczka podkreślała, że wzniesiony przez dewelopera na uprzednio istniejących fundamentach budynek został uznany za obiekt nowo zasiedlony. Wskazuje na to choćby to, że sprzedaż wyodrębnionych w tym budynku lokali mieszkalnych została opodatkowana 7-proc. stawką VAT. Skoro dla celów VAT budynek był nowo zasiedlony, to w odniesieniu do ulgi odsetkowej nie może być uznany za lokal zakupiony na rynku wtórnym. Niedopuszczalnym jest, żeby jeden obiekt budowlany został sklasyfikowany na dwa różne sposoby. Ponadto w ocenie podatniczki, nawet jeśliby uznać, że wzniesiony na istniejących fundamentach obiekt nie jest nowo wybudowanym budynkiem mieszkalnym, to ma prawo do odliczenia ulgi odsetkowej. Zgodnie art. 26b ust. 1 pkt 4 ustawy prawo do odliczenia odsetek od kredytu przysługuje także w związku z nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne. Projekt budowlany zatwierdzony przez prezydenta miasta potwierdza, że zakupiony przez nią lokal mieszkalny znajduje się na w nadbudowanej części istniejącego uprzednio obiektu. Przed przystąpieniem do adaptacji obiektu na cele mieszkalne budynek ten był dwukondygnacyjny.

Wojewódzki sąd administracyjny uwzględnił skargę podatniczki. Zauważył, że istotą sporu jest przede wszystkim interpretacja sformułowania w nowo wybudowanym budynku. Zdaniem sądu, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie sposób jednoznacznie stwierdzić, jakie roboty budowlane zostały faktycznie przeprowadzone przez dewelopera. Tym samym nie można przesądzić, czy budynek, w którym znajdował się wyodrębniony lokal zakupiony przez skarżącą, był istniejącym budynkiem czy też budynkiem nowo wybudowanym. Materiał dowodowy nie pozwala również na precyzyjne określenie rodzaju robót budowlanych, które miałyby być wykonane.

Niezależnie od tego sąd podkreślił, że trudno przesądzić, czy wykorzystanie w procesie inwestycyjnym istniejących fundamentów uniemożliwia podatnikowi skorzystanie z ulgi. Przepisy pozwalają co prawda na dokonanie odliczenia wydatków poniesionych na sfinansowanie nadbudowy budynku. Tymczasem uzyskanym przez skarżącą kredytem sfinansowano jedynie zakup lokalu mieszkalnego, a nie nadbudowę budynku, w którym lokal ten się znajduje. Nie można uznać, że podatniczka poniosła wydatki na sfinansowanie nadbudowy budynku.

doradca podatkowy, dyrektor w Ernst & Young

Wyrok WSA w Gliwicach nie rozstrzyga merytorycznie głównej kwestii sporu pomiędzy podatnikiem i organami skarbowymi. Z formalnego punktu widzenia istotne jest natomiast, iż sąd administracyjny po raz kolejny wskazał organom podatkowym, iż art. 122 Ordynacji podatkowej nie stanowi jedynie ogólnej wytycznej postępowania podatkowego. Konieczność podejmowania wszelkich działań, które mają doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jest konkretnym zobowiązaniem organów podatkowych w trakcie trwania postępowania podatkowego. Słusznie więc stwierdził WSA, iż skoro organy oparły się wyłącznie na zapisach załącznika do umowy pomiędzy podatnikiem a deweloperem, nie mogły w sposób wiarygodny ocenić kluczowej kwestii sporu, tj. czy zakupiony lokal znajdował się lub nie w nowo wybudowanym budynku. Aby tego dokonać, należy odwołać się do treści innych formalnych dokumentów, w szczególności księgi wieczystej oraz projektu budowlanego (sensu stricte) budynku.

TEZA: Zakup ekspektatywy odrębnej własności lokalu prowadzi do zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Jeżeli podatnik zaciągnął na ten cel kredyt mieszkaniowy, może skorzystać z ulgi odsetkowej i odliczać odsetki.

Podatniczka wystąpiła do organów podatkowych o interpretację w zakresie prawa do ulgi odsetkowej. Wyjaśniła, że kredyt został zaciągnięty na zakup od osoby fizycznej ekspektatywy odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Zgodnie z umową zawartą z bankiem kwota przyznanego kredytu miała zostać przekazana na konto zbywcy ekspektatywy. Podatniczka uważała, że przysługuje jej prawo do korzystania z ulgi odsetkowej jako pierwszej właścicielce zakupionego lokalu mieszkalnego.

Organy podatkowe nie podzieliły jednak tego stanowiska. Wskazały, że w obrocie prawnym pojęcie ekspektatywy rozumiane jest jako oczekiwanie na prawo, które powstanie w przyszłości. W przypadku podatniczki jest to oczekiwanie na przydzielenie lokalu przez spółdzielnię mieszkaniową. Organ podkreślił, że ulga odsetkowa nie jest przypisana konkretnej inwestycji, w tym przypadku zakupowi ekspektatywy. Nabycie więc prawa majątkowego w postaci ekspektatywy od osoby fizycznej nie jest tożsame z wniesieniem wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej czy też zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy lub od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Podatniczka upierała się, że spełniła warunki niezbędne do skorzystania z ulgi odsetkowej. W jej ocenie nie nabyła mieszkania na rynku wtórnym. Zbywcy ekspektatywy nie posiadali bowiem jeszcze prawa do przedmiotowego lokalu. Nie mogli więc zbyć prawa, skoro go jeszcze nie nabyli. Zgodnie z art. 509 par. 2 kodeksu cywilnego z chwilą przelewu wierzytelności na podatniczkę przeszły też wszelkie prawa, które przysługiwały dotąd cedentowi. Zbywca wniósł wkład budowlany do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku. Następnie dokonał cesji tego prawa, więc podatniczka weszła we wszelkie prawa po cedencie. W jej opinii sytuacja jest taka, jakby od początku wkład ten pochodził właśnie od niej. Poza tym przepisy nie stanowią, że pieniądze uzyskane z kredytu na potrzeby mieszkaniowe muszą być przeznaczone bezpośrednio na konto spółdzielni mieszkaniowej lub dewelopera.

Z interpretacją organów nie zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który uwzględnił skargę podatniczki. Sąd przypomniał, że podstawowym warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu uzyskanego przez podatnika jest przeznaczenie go na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem ustawodawca szczególne znaczenie przypisał celowi, na jaki kredyt zostanie przeznaczony, tj. zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Dokonując więc interpretacji omawianego przepisu, nie można pomijać tego najważniejszego kryterium.

Ponadto w przepisach mowa jest o kredycie udzielonym na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych związanej z budową budynku mieszkalnego, wniesieniem wkładu budowlanego itd. Zdaniem sądu zapis ten wskazuje na konieczność wystąpienia związku pomiędzy wydatkowaniem kredytu a zaspokajaniem własnych potrzeb mieszkaniowych. Nie ustanawia on jednak warunku wydatkowania kredytu bezpośrednio na sfinansowanie takiej inwestycji.

Zdaniem sądu w sprawie te kryteria zostały spełnione. Istnieje bowiem niewątpliwy związek pomiędzy sposobem wydatkowania kredytu a zaspokajaniem własnych potrzeb mieszkaniowych podatniczki. Zakup ekspektatywy odrębnej własności lokalu doprowadził do zaspokojenia jej własnych potrzeb mieszkaniowych. Nabyła ona jako pierwszy właściciel prawo do własności lokalu, o czym zaświadcza stosowny akt notarialny. Ponadto z umowy kredytu wynika, że został on udzielony na cel wymieniony w ustawie.

radca prawny, wspólnik Kancelarii Nowakowski i Wspólnicy

Przepis ustawy dotyczący ulgi odsetkowej stanowił, że odliczeniu od podstawy opodatkowania podlegają wydatki na spłatę odsetek od kredytu udzielanego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych podatnika (budowa budynku mieszkalnego, wniesienie wkładu budowlanego do spółdzielni itd.). Przepis jednoznacznie wskazuje na intencję ustawodawcy, którą jest przyznanie ulgi osobom, które zmierzają do zaspokojenia swych potrzeb mieszkaniowych. Sformułowanie sfinansowanie inwestycji mającej na celu w żadnym razie nie uzależnia prawa ulgi (oczywiście przy spełnieniu pozostałych warunków) od określonego sposobu przeprowadzenia transakcji, która w efekcie doprowadzi do pozyskania substancji mieszkaniowej - istotne jest jedynie to, aby skutek został osiągnięty. Wobec powyższego należy zgodzić się z poglądem sądu, który w swym orzeczeniu odrzucił profiskalne i sprzeczne z intencją ustawodawcy stanowisko organu podatkowego.