Strata powstała w transporcie może być kosztem uzyskania przychodów

W toku procesu wytwarzania i sprzedaży towarów wiele firm odnotowuje straty w środkach obrotowych (wyrobach gotowych oraz towarach handlowych). Straty te mogą wynikać z różnych okoliczności, np. uszkodzeń powstałych w transporcie do magazynu czy z magazynu do odbiorcy, uszkodzeń powstałych podczas załadunku i rozładunku towarów. Straty dotyczące środków obrotowych mogą wiązać się również z uszkodzeniami powstałymi w magazynie lub w związku z przeterminowaniem się towarów. Mogą także wynikać ze zdarzeń losowych, tj. pożar, zalanie magazynu czy kradzież. We wszystkich tych przypadkach przedsiębiorca może potraktować powstałe straty jako koszty uzyskania przychodów. Musi jednak spełnić określone warunki.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Jednak nawet wydatek, który spełnia te wymogi, nie może stanowić kosztów, jeżeli został wymieniony w art. 23 ustawy o PIT, który reguluje katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (tzw. negatywny katalog kosztów). Wśród wymienionych w tym katalogu kosztów nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Oznacza to, że co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Z ogólnej definicji kosztu podatkowego wynika, że podatnik może odliczyć od przychodów wszelkie koszty, pod warunkiem że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, jego zachowanie lub zabezpieczenie. Możliwość zaliczenia poniesionej straty do kosztów uzyskania przychodów zależy od spełnienia następujących warunków:

● strata musi być związana z całokształtem prowadzonej działalności,

● jej powstanie musi być spowodowane działaniem niezawinionym przez podatnika,

● musi być właściwie udokumentowana,

● podatnik powinien wykazać, że podjął właściwe działania zabezpieczające przed powstaniem straty.

Podatnik nie może bezkrytycznie kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wszelkich strat powstałych w działalności, a szczególnie będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie można go przerzucać na budżet państwa w postaci zmniejszania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Wyjątkiem będą jednak sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe w trakcie normalnego procesu biznesowego, m.in. przy transporcie, magazynowaniu lub w procesie produkcyjnym, mimo podjęcia wszelkich koniecznych działań w celu ich zapobieżenia.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podkreślają, że w każdym przypadku zaliczenie strat do kosztów uzyskania przychodów powinno być oceniane indywidualnie w aspekcie: całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej, okoliczności, które spowodowały powstanie straty, formy udokumentowania straty oraz podjętych działań zabezpieczających. Dla celów podatkowych tylko straty powstałe na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia, na które podatnik nie ma wpływu, można uznać za dające się zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast nie stanowią kosztu podatkowego straty będące wynikiem braku staranności bądź nieracjonalnego działania podatnika, nawet jeśli mieszczą się w normach ustalonych przez daną jednostkę gospodarczą (por. interpretacje: dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 marca 2010 r., nr IPPB1/415-15/10-4/MT, dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 marca 2009 r., nr IBPBI/2/423-1180/08/PP).

Sposób rozliczenia kosztów uzyskania przychodów zależy od tego, czy mają one charakter pośredni czy bezpośredni. U podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą w przypadku strat w majątku obrotowym trudno mówić, że zmierzają one do osiągnięcia konkretnego przychodu. Mogą one jednak, co do zasady, stanowić element kosztowy w prowadzonej działalności gospodarczej. Straty w środkach obrotowych związane ze zdarzeniami losowymi niezależnymi od podatnika będą stanowiły koszty pośrednie dotyczące całokształtu prowadzonej działalności.

Ustawodawca uregulował odmienne zasady dotyczące momentu rozpoznawania kosztów dla celów podatkowych, zależnie od tego, czy dany wydatek wiąże się z możliwością uzyskania przychodów w sposób bezpośredni lub pośredni. Zasadniczo koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

U podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w dacie ich poniesienia (wyjątek dotyczy przypadku, gdy koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Przepisy nie regulują szczegółowo momentu rozpoznania strat w środkach obrotowych jako kosztu uzyskania przychodów. W związku z tym straty te są potrącalne w dacie ich poniesienia, tj. w dacie, na który, koszt został ujęty w księgach rachunkowych na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Natomiast w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów wydatki związane z zakupem środków, w których powstały straty, stanowiły koszt uzyskania przychodu w momencie ich nabycia. Zniszczenie uszkodzonych towarów nie powoduje, że wydatek na ich nabycie przestaje być kosztem uzyskania przychodów. Zmienia się tylko charakter kosztu. W związku z tym należy dokonać przekwalifikowania kosztów, tj. z kosztów zakupu towarów handlowych (materiałów) przenieść je do pozostałych kosztów.

Stwierdzone niedobory (straty) mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów, jeżeli powstały niezależnie od woli podatnika, a więc są niezawinione. W tym celu należy odpowiednio udokumentować fakt poniesienia straty, przy czym dokumentem takim mogą być na przykład: protokół opisujący zdarzenie, wskazujący datę powstania zdarzenia, jego przyczynę oraz dokładne obliczenie wielkości straty, uzupełniony m.in. o zgłoszenie szkody instytucji ubezpieczeniowej oraz pisemne wyjaśnienia osób materialnie odpowiedzialnych (por. interpretację dyrektora izby skarbowej w Poznaniu z 2 października 2007 r., nr ILPB3/423-13/07-4/MC).

Zwykle dowodem, który będzie dokumentował straty w postaci ubytków naturalnych, jest sporządzony przez komisję inwentaryzacyjną protokół zniszczenia, w którym opisuje się wielkość strat i okoliczności ich zaistnienia.

Straty powstałe w środkach obrotowych odpowiednio udokumentowane mogą zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów, gdy nie są zawinione przez przedsiębiorcę. Należy je zaliczać do kosztów uzyskania przychodów jako koszty ogólne prowadzonej działalności gospodarczej (koszty pośrednie)

Magdalena Majkowska

magdalena.majkowska@infor.pl

Art. 22 i 23 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.).