Jak rozliczyć umorzenie akcji

Jeśli w 2011 r. spółki przeprowadziły transakcje umorzenia udziałów czy akcji, to wspólnicy będący osobami fizycznymi muszą rozliczyć się z otrzymanego wynagrodzenia z fiskusem. Taką transakcję muszą uwzględnić w swoim rozliczeniu rocznym PIT-38. To pierwszy raz, kiedy posiadacze akcji czy udziałów rozliczają tego rodzaju przychód samodzielnie w indywidualnej deklaracji. W zakresie przychodów powstałych przed 2011 rokiem takie transakcje, rozliczały spółki kapitałowe wypełniając funkcję płatnika podatku dochodowego.

Obecnie przychód z umorzenia udziałów czy akcji skupowanych przez spółki od osób fizycznych jest rozliczany tak jak dochód ze sprzedaży akcji na giełdzie czy na podstawie umowy cywilnoprawnej według stawki 19-proc. Oznacza to, że przychód z umorzenia udziałów (akcji) może być rozliczony łącznie z innymi przychodami kapitałowymi uzyskanymi w ciągu roku.

Dotyczy to jednak tylko tzw. umorzenia dobrowolnego za zgodą wspólnika. W przypadku umorzenia przymusowego czy automatycznego podatek pobierany jest przez spółkę w formie zryczałtowanej i nie ma wtedy możliwości rozliczenia takiego dochodu z innymi przychodami kapitałowymi.

Transakcje umorzenia

Akcje lub udziały w spółkach kapitałowych (spółkach akcyjnych, spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością) mogą być umorzone w trzech formach. Po pierwsze może to być umorzenie automatyczne, tj. takie, które wynika ze statutu spółki. Po drugie może to być umorzenie przymusowe, które jest przeprowadzane bez zgody wspólnika. Po trzecie może to być umorzenie dobrowolne i wtedy za zgodą wspólnika spółka nabywa (skupuje) akcje lub udziały w celu ich umorzenia.

Niezależnie od rodzaju przeprowadzanego umorzenia akcji (udziałów) umorzenie wymaga uchwały walnego zgromadzenia (zgromadzenia wspólników). Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego.

W zakresie umorzenia przymusowego istotne jest to, że umorzenie takie następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Dodatkowo akcje ulegają umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały przez walne zgromadzenie (musi to przewidywać statut). W takim przypadku zastosowanie będą mieć przepisy o umorzeniu przymusowym. Jednak w przypadku ziszczenia się określonego w statucie zdarzenia zarząd podejmuje niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego. [Przykład 1]

Działanie dobrowolne

Obowiązek rozliczenia samodzielnego przychodu z umorzenia dobrowolnego, a nie przez płatnika, wynika z nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o podatku dochodowym od osób prawnych z 25 listopada 2010 r. (Dz.U. 2010 nr 226, poz. 1478).

W wyniku nowelizacji w ustawie o CIT skreślony został dochód z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia.

W przypadku osoby fizycznej dochód uzyskany z takiego umorzenia jest rozliczany przez podatnika, który może pomniejszyć uzyskany przychód o faktyczne koszty, jakie poniósł przy nabyciu udziałów (akcji) i rozliczyć to wspólnie z pozostałymi przychodami kapitałowymi w PIT-38.

Do końca 2010 r. skup udziałów (akcji) przez spółkę w celu ich umorzenia był opodatkowany podatkiem u źródła. Taki sposób opodatkowania oznaczał, że podatek z tego tytułu pobierała spółka skupująca udziały (akcje).

Obecnie, mimo że podatnicy mogą sami określić faktyczne koszty uzyskania przychodów, to nie odbywa się to jednak bez problemów. Pewne wątpliwości pojawiają się na przykład przy obliczaniu kosztów podatkowych, kiedy umarzane są akcje lub udziały nabyte przez podatnika w drodze darowizny czy spadku. [Przykład 2]

Przymus lub automat

Jednak jeśli udziałowiec lub akcjonariusz w 2011 r. wydał swoje udziały w spółce w celu umorzenia przymusowego czy automatycznego, nie będzie miał obowiązku rozliczenia takiej transakcji samodzielnie. Takie rozliczenie pozostaje opodatkowane ryczałtowo i jest kwalifikowane jako przychód z udziałów w zyskach osób prawnych, a podatek jest odprowadzany przez spółkę, Oznacza to również, że dochód uzyskany z takich transakcji nie może być kompensowany przez inwestora w rozliczeniu rocznym z innymi dochodami.

Zasady rozliczania takich umorzeń zależą od statusu akcjonariusza czy udziałowca (osoby fizycznej lub osoby prawnej). O ile stawka podatkowa jest ta sama i wynosi 19 proc., to różny jest zakres obowiązków informacyjnych, spełnianych wobec wspólników i urzędu skarbowego. [Przykład 3]

Jeśli więc spółka umorzyła akcje czy udziały osoby fizycznej, to ma obowiązek pobrać podatek w dniu, w którym wypłaciła wynagrodzenie. Spółka jako płatnik ma obowiązek przekazać kwotę pobranego podatku w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został pobrany podatek na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby spółki. Oprócz tego w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, w którym został pobrany podatek, spółki składają deklarację o zryczałtowanym podatku dochodowym (PIT-8AR).

Natomiast gdy umorzone akcje czy udziały należały do osób fizycznych zamieszkałych poza granicami Polski (nierezydentów), dodatkowo trzeba złożyć informację IFT-1.

W przypadku gdy spółka umarza akcje czy udziały należące do innych spółek kapitałowych (podatników CIT), to ma obowiązek wpłacić podatek w terminie do 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek. Urzędem właściwym jest urząd ustalony według siedziby podatnika. Ma obowiązek również przesłać podatnikowi informację CIT-7. Ponadto w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku, spółki muszą przesłać urzędowi skarbowemu właściwemu według siedziby podatnika deklarację CIT-6R. Gdy umorzenie dotyczyło podmiotów zagranicznych, trzeba również złożyć informacje CIT-10Z i IFT-2.

Rozliczenie VAT

W przypadku umorzenia udziałów oprócz rozliczenia podatków dochodowym pojawia się również kwestia rozliczenia podatku od towarów i usług, szczególnie w przypadku wypłaty takiego wynagrodzenia w formie niepieniężnej. W zeszłym roku Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 września 2011 r. (sygn akt I FSK 1212/10) potwierdził stanowisko organów podatkowych, że wynagrodzenie za umorzone udziały w spółce kapitałowej w postaci niepieniężnej powinno być opodatkowane VAT.

Sąd w uzasadnieniu wyroku podkreślił, że sama czynność nabycia od wspólnika udziałów własnych w celu umorzenia nie jest objęta VAT, ale otrzymanie w zamian za umorzone udziały rzeczy spełnia założenia szerokiej definicji dostawy towaru w rozumieniu przepisów o VAT. Dochodzi więc do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel i taka czynność ma charakter odpłatny. Tym samym spółka, która umarza udziały, dokonuje przeniesienia władztwa ekonomicznego nad nimi, co wypełnia definicję dostawy towarów. Odpłatność takiej transakcji natomiast wyraża się w tym, że udziałowiec otrzymuje rzeczy ruchome (lub nieruchome) w zamian za umorzone udziały.

Wynagrodzenie w postaci rzeczowej stanowi z jednej strony alternatywę dla kredytu bankowego, z którego można by sfinansować (zamiast pożyczonej gotówki) umorzenie, a z drugiej zaś pozwala zachować kontrolę nad majątkiem w kręgu udziałowców.

19 proc. stawka podatku dochodowego od umorzenia akcji i udziałów

Umorzenie udziałów i akcji

- umorzenie następuje w drodze kupna udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia.

- nie dochodzi do odkupienia udziałów przez spółkę, lecz udziały są umarzane (unicestwiane) na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników.

- umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników (stosuje się wtedy przepisy o umorzeniu przymusowym).

Ważne

Dochód uzyskany z umorzenia udziałów w spółce osoby fizyczne muszą uwzględnić w deklaracji PIT-38, składanej za 2011 r. do 30 kwietnia 2012 r.

PRZYKŁADY

1 Jak rozliczyć przychód uzyskany ze świadectwa użytkowego

Posiadaczom świadectw przysługuje takie samo prawo do dywidendy jak w przypadku akcji. W konsekwencji posiadacze świadectw użytkowych uzyskują dochody z kapitałów pieniężnych i są opodatkowani dopiero w chwili wypłaty dywidendy przypadającej na te świadectwa. Taki pogląd potwierdzają też organy podatkowe (np. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 4 lipca 2011 r., nr IPPB2/415-326/11-4/MG).

2 Czy przychód z darowanych udziałów można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu

Od 2011 roku przychód ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest przychodem z tytułu zbycia udziałów (akcji), czyli jest rozliczany na zasadach ogólnych dotyczących kapitałów pieniężnych. A ogólne przepisy ustawy o PIT określają, że nie są kosztem uzyskania przychodu wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkłady w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych. Wydatki takie są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Oznacza to, że do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów nie zalicza się wartości udziałów z dnia ich otrzymania w drodze darowizny. W przypadku zbycia udziałów otrzymanych w drodze darowizny przez podatnika przychód ze zbycia udziałów nie będzie pomniejszony o żadne koszty, gdyż nie zostały one właśnie przez niego poniesione. Darowizna jest czynnością bezpłatną. Taką argumentacją posłużył się dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 stycznia 2011 r. (nr ILPB2/415-1192/10-2/JK).

3 Czy dochód z umorzenia starych akcji podlega podatkowi dochodowemu

Dochód uzyskany przez inwestora z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia jest klasyfikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu stawką podatkowa w wysokości 19 proc. Jednocześnie na podstawie ustawy nowelizującej ustawę o PIT z 12 listopada 2003 r. (Dz.U. nr 202, poz. 1956) ogólnych zasad opodatkowania przychodów z akcji nie stosuje się do dochodów uzyskanych po 31 grudnia 2003 r. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o jakich mowa w art. 52 pkt 1 lit. b tej ustawy, pod warunkiem że papiery te zostały nabyte przed 1 stycznia 2004 r.

Oprócz tego warunkiem braku opodatkowania jest to, aby papiery wartościowe zostały dopuszczone do publicznego obrotu, a ich nabycie nastąpiło na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych. Dodatkowym warunkiem umożliwiającym skorzystanie ze tego zwolnienia jest to, że sprzedaż takich papierów wartościowych nie może stanowić przedmiotu działalności gospodarczej podatnika.

Przemysław Molik

przemyslaw.molik@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4 i ust. 6, art. 41 ust. 4, art. 42 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Art. 10 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 26 ust. 3 - 3d ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.).