Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (cz. IV)

Tekst jednolity na podstawie Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.

1. Od podstawy obliczenia podatku (opodatkowania), ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1, odlicza się wydatki poniesione przez podatnika na nabycie nowych technologii.

2. Za nowe technologie, w rozumieniu ust. 1, uważa się wiedzę technologiczną w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalonych wyrobów lub usług i która nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat, co potwierdza opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. nr 96, poz. 615 oraz z 2011 r. nr 84, poz. 455 i nr 185, poz. 1092).

2a. Przez nabycie nowej technologii rozumie się nabycie praw do wiedzy technologicznej, o której mowa w ust. 2, w drodze umowy o ich przeniesienie, oraz korzystanie z tych praw.

3. Prawo do odliczeń przysługuje podatnikowi uzyskującemu przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. Kwota odliczeń nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z tego źródła.

4. Prawo do odliczeń nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

5. Podstawą ustalenia wielkości odliczenia jest kwota wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowej technologii, uwzględnionych w wartości początkowej, w części, w jakiej została zapłacona podmiotowi uprawnionemu w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w roku następującym po tym roku, oraz w której nie została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

6. Jeżeli podatnik dokonał przedpłat (zadatków) na poczet wydatków określonych w ust. 5 w roku poprzedzającym rok, w którym wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uznaje się je za poniesione w roku jej wprowadzenia do tej ewidencji.

7. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki, o których mowa w ust. 5 i 6. W sytuacji gdy podatnik osiąga za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu z pozarolniczej działalności podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe licząc od końca roku, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

8. Odliczenia związane z nabyciem nowej technologii nie mogą przekroczyć 50% kwoty ustalonej zgodnie z ust. 5 i 6.

9. Podatnik traci prawo do odliczeń związanych z nabyciem nowej technologii, jeżeli przed upływem trzech lat podatkowych licząc od końca roku podatkowego, w którym wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1) udzieli w jakiejkolwiek formie lub części innym podmiotom prawa do nowej technologii; nie dotyczy to przeniesienia prawa w wyniku przekształcenia formy prawnej oraz łączenia lub podziału dotychczasowych przedsiębiorców - dokonywanych na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, albo 2) zostanie ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, lub zostanie postawiony w stan likwidacji, albo

3) otrzyma zwrot wydatków na tę technologię w jakiejkolwiek formie.

10. W razie wystąpienia okoliczności, o których mowa w ust. 9, podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym wystąpiły te okoliczności, do zwiększenia podstawy obliczenia podatku (opodatkowania) o kwotę dokonanych odliczeń, do których utracił prawo, a w razie poniesienia straty - do jej zmniejszenia o tę kwotę. W przypadku, o którym mowa w ust. 9 pkt 3, kwotę odliczeń, do której podatnik utracił prawo, określa się proporcjonalnie do udziału zwróconych wydatków w wartości początkowej nowej technologii.

11. Do odliczeń, o których mowa w ust. 1, nie mają zastosowania przepisy art. 23 ust. 1 pkt 45.

●Przepisy dające podatnikom możliwość odliczenia części wydatków na nabycie nowych technologii - definiowanych specyficznie dla celów ustaw podatkowych, jako ,,wiedza technologiczna w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalonych wyrobów lub usług i która nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat, co potwierdza opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki" (tu, w praktyce, opinia certyfikująca może być również dostarczona podatnikowi za pośrednictwem producenta/dostawcy nowej technologii, ułatwiając i przyspieszając tym samym proces ubiegania się o ulgę przez podatnika) - funkcjonują w ustawie o PIT (w analogicznym brzmieniu również w ustawie o CIT) już stosunkowo długi czas, bo od 2006 roku. Korzystanie z nich w odniesieniu do nabywanych przez podatników nowych technologii (w tym zakresie np. w odniesieniu do systemów informatycznych czy używanego przez podatników oprogramowania / software’u) powinno być naturalne i oczywiste, chociażby mając na uwadze możliwość osiągnięcia wymiernych korzyści (oszczędności) podatkowych.

●Tymczasem zainteresowanie wykorzystaniem tego rozwiązania przez podatników, w tym przez podatników uzyskujących przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej nieprowadzących działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej - te podmioty są bowiem uprawnione do skorzystania z ulgi na gruncie ustawy o PIT (jednocześnie z ulgi na nowe technologie nie mogą korzystać np. podmioty opodatkowane kartą podatkową, ryczałtowcy, płatnicy podatku liniowego, a także podatnicy niebędący przedsiębiorcami, np. pracownicy, zleceniobiorcy i prowadzący działalność wykonywaną osobiście) - w praktyce wydaje się jednak być znikome. W skali całego kraju z ulgi nadal korzysta mniej niż 1 proc. podatników.

●Taka sytuacja może budzić pewne zdziwienie. Przepisy o odliczeniu wydatków na nowe technologie wydają się bowiem stosunkowo przejrzyste (prawo do skorzystania z odliczenia wynika wprost z zapisów ustawy), warunków koniecznych do spełnienia dla skorzystania z ulgi nie ma wielu (i również są one stosunkowo precyzyjnie określone; podobnie jak - istniejące oczywiście, ale jednak niezbyt rozbudowane - ograniczenia w zakresie możliwości wykorzystania odliczenia), a ponadto możliwe do uzyskania oszczędności podatkowe bywają w praktyce kwotowo imponujące (odliczyć dla celów podatkowych można bowiem do 50 proc. kwoty wydatków na nabycie nowych technologii, nie więcej niż wykazany w danym roku podatkowym dochód uzyskany z działalności gospodarczej). Co więcej, możliwość odliczenia niemal połowy wydatków poniesionych z tego tytułu nie jest jedyną korzyścią. Nabytą (tj. niewytworzoną we własnym zakresie) nową technologię w postaci wartości niematerialnych i prawnych (a więc w szczególności nie w postaci zaliczonych do środków trwałych sprzętów i urządzeń, nawet jeżeli zastosowano w nich innowacyjne rozwiązania) podatnicy mogą bowiem niezależnie amortyzować dla celów podatkowych, zaliczając do kosztów naliczone od wartości początkowej odpisy.

●W tym kontekście oczywiście można wskazać pewne wyzwania związane z implementacją rozwiązania, jak np. konieczność rozstrzygnięcia dylematów "definicyjno-logistycznych" typu: czy zakup oprogramowania lub nowej linii produkcyjnej w ogóle można rozpatrywać pod kątem możliwości skorzystania z przedmiotowej ulgi? Czy moment uregulowania płatności za zakupione aktywa będzie wpływał na możliwość odliczenia? Czy posiadana dokumentacja pozwoli skorzystać z odliczenia? Czy system/oprogramowanie ma szansę uzyskać pozytywną certyfikację niezależnej jednostki naukowej - wymaganą dla celów skorzystania z ulgi? Wyzwania te jednak, jakkolwiek mogą się wydawać istotne zwłaszcza dla mniej wprawnych podatników, przy odpowiednim (i odpowiednio wczesnym) zaplanowaniu działań przez podatnika są - obiektywnie rzecz biorąc - rozwiązywalne i w pełni do zarządzenia.

1. Podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30e, pobiera się od podstawy jego obliczenia według następującej skali:

ponad	do	18% minus kwota zmniejszająca podatek 556 zł 02 gr
85528	85528	14839 zł 02 gr + 32% nadwyżki ponad 85.528 zł

2. Jeżeli u podatników, którzy osiągają wyłącznie przychody z tytułu emerytur i rent niepodlegających podwyższeniu stosownie do art. 55 ust. 6, po odliczeniu podatku według skali określonej w ust. 1, pozostaje kwota przychodu niższa niż kwota stanowiąca 20% górnej granicy pierwszego przedziału skali podatkowej określonej w ust. 1, w stosunku rocznym, podatek określa się tylko w wysokości nadwyżki ponad tę kwotę.

3. Przepis ust. 2 stosuje się, jeżeli prawo do określonych w nim świadczeń oraz obowiązek podatkowy istniały w dniu 1 stycznia 1992 r. lub powstały, poczynając od świadczeń należnych od tego dnia.

4. (uchylony).

5. (uchylony).

6. (uchylony).

7. (uchylony).

8. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;

2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

9. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

9a. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

●Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (innymi słowy posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce), zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

●W związku z powyższym polski rezydent podatkowy ma obowiązek opodatkowania dochodów (przychodów) uzyskiwanych nie tylko ze źródeł położonych w Polsce, ale również poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, np. z pracy czy innej działalności wykonywanej za granicą.

Praca za granicą

●Władze podatkowe krajów, na terenie których podatnik uzyskiwał dochody (przychody), mogą mieć prawo do ich opodatkowania. W takiej sytuacji mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu (przychodu), raz w państwie, w którym dochody (przychody) zostały osiągnięte (państwie źródła), a drugi raz w Polsce.

●Ustawodawca uregulował te kwestie, stanowiąc, iż przepisy określające obowiązki podatkowe polskich rezydentów podatkowych stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednocześnie określił metody, które podatnik może zastosować w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania w świetle tychże umów. Metody te zostały wyodrębnione w art. 27 ust. 8 i 9 ustawy o PIT.

Dwie metody rozliczeń

●Art. 27 ust. 8 i 9 ustawy o PIT przewiduje dwie metody unikania podwójnego opodatkowania: - metodę wyłączenia z progresją;

- metodę proporcjonalnego zaliczenia.

●Metoda wyłączenia z progresją (uregulowana w art. 27 ust. 8 ustawy o PIT) jest w praktyce częściej stosowana niż metoda zaliczenia proporcjonalnego. Wynika to z faktu, że umowy w zakresie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, w większości przypadków przewidują zwolnienie z opodatkowania w Polsce dochodów (przychodów) podlegających opodatkowaniu za granicą.

●Zgodnie z metodą wyłączenia z progresją polski rezydent podatkowy, który osiąga dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Polski, a które są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - określa podatek w następujący sposób:

1) do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym dodaje dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza podatek według skali podatkowej (czyli 18 proc. i 32 proc.);

2) ustala stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów (efektywną stawkę podatkową);

3) ustaloną zgodnie z pkt 2 efektywną stopę podatkową stosuje do dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym. [przykład 5]

PRZYKŁAD 5

Praca w Niemczech...

Polski rezydent podatkowy wykonywał pracę w 2013 roku przez 3 miesiące w Niemczech, a otrzymany z tego tytułu dochód po przeliczeniu na złote wyniósł 60 000. Dochód podlegał opodatkowaniu w Niemczech. Jednocześnie z tytułu pracy na terytorium Polski osoba ta otrzymała dochód w wysokości 100 000 zł.

Zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą pomiędzy Polską a Niemcami, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy może być opodatkowany w Niemczech, wówczas Polska zwolni taki dochód od opodatkowania (zwolnienie z progresją).

Suma dochodów podatnika wynosi 160 000 zł w 2013 roku, a podatek w Polsce od tej kwoty obliczony według progresywnej skali podatkowej wyniósłby 38 670,06 zł. Stopa procentowa tego podatku do tak obliczonej kwoty dochodów wynosi 24,17 proc. (38 6170 zł : 160 000 zł). Tak ustaloną stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce, tj. 100 000 zł. Podatek od dochodów za 2013 rok wyniesie zatem 24 170 zł.

Dla porównania podatek ustalony według progresywnej skali podatkowej bez zastosowania metody zwolnienia z progresją od 100 000 zł wyniósłby w Polsce 19 470 zł.

●Skutkiem zastosowania metody wyłączenia z progresją jest to, że podatnik do obliczenia podatku od dochodów (przychodów) uzyskanych ze źródeł polskich stosuje indywidualnie ustaloną efektywną stawkę podatkową. W praktyce podatek obliczony w oparciu o efektywną stawkę jest wyższy niż podatek obliczony od tej samej podstawy, ale zgodnie ze skalą podatkową wskazaną w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT (czyli progresywnie, tj. 18 proc. i 32 proc.). Metoda ta w szczególności może okazać się niekorzystna, jeżeli podatnik rozlicza się wspólnie z małżonkiem. W przypadku rozliczenia małżeńskiego efektywna stawka podatkowa jest bowiem ustalana i stosowana w odniesieniu do wspólnych dochodów (przychodów) małżonków.

Z jakimi krajami obowiązuje metoda wyłączenia z progresją

Metodę wyłączenia z progresją przewidują umowy zawarte m.in. z: Albanią, Austrią, Chinami, Chorwacją, Cyprem, Czechami, Danią, Estonią, Finlandią, Francją, Grecją, Indonezją, Irlandią, Japonią, Kanadą, Kuwejtem, Litwą, Łotwą, Niemcami, Norwegią, Portugalią, Republiką Południowej Afryki, Rumunią, Słowacją, Słowenią, Szwecją, Tunezją, Turcją, Ukrainą, Wielką Brytanią i Irlandią Północną oraz Włochami.

●W przypadkach kiedy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie przewiduje metody polegającej na zwolnieniu dochodów z opodatkowania, zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o PIT, zastosowanie będzie miała metoda polegającą na proporcjonalnym odliczeniu podatku zapłaconego za granicą od podatku polskiego obliczonego od światowych dochodów. Metoda ta będzie miała również zastosowanie w przypadku, gdy podatnik uzyskuje dochody (przychody), które nie są zwolnione na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także w sytuacji gdy Polska nie zawarła żadnej umowy w tym zakresie.

●Metoda proporcjonalnego zaliczenia, określana potocznie metodą kredytową, polega na tym, iż podatnik, który osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, łączy je z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Polski. Od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. [przykład 6]

PRZYKŁAD 6

...lub w USA

Polski rezydent podatkowy wykonywał pracę w 2013 roku przez 3 miesiące w USA, a otrzymany z tego tytułu dochód po przeliczeniu na złote wyniósł 60 000. Dochód podlegał opodatkowaniu w USA, a podatek po przeliczeniu na złote wyniósł 6000 (10 proc.). Jednocześnie, z tytułu pracy na terytorium Polski osoba ta otrzymała dochód w wysokości 100 000 zł.

Zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a USA Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Suma dochodów podatnika wynosi 160 000 zł w 2013 roku, a podatek od tej kwoty obliczony według progresywnej skali podatkowej to 38 670,06 zł. Wysokość podatku polskiego, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany za granicą, to 14 501,27 zł (60 000 zł : 160 000 zł x 38 670,06 zł). Podatek zapłacony za granicą podlega zatem odliczeniu od podatku polskiego w deklaracji podatkowej za 2013 rok w wysokości 6000 zł. Podatek od dochodów za 2013 rok wyniesie 32 670 zł.

Z jakimi krajami obowiązuje metoda proporcjonalnego zaliczenia

Metodę proporcjonalnego zaliczenia przewidują umowy zawarte m.in. z Armenią, Australią, Belgią, Chile, Danią, Egiptem, Finlandią, Gruzją, Holandią, Iranem, Islandią, Kazachstanem, Kirgistanem, Koreą Południową, Macedonią, Mołdową, Rosją, Stanami Zjednoczonymi, Syrią, Tadżykistanem, Uzbekistanem.

●Wartość podatku zagranicznego podlegająca odliczeniu jest ograniczona limitem wskazanym w przepisie. Odliczeniu może podlegać kwota nie większa niż ta, która proporcjonalnie odpowiada kwocie podatku należnego od takich dochodów w Polsce. Przykładowo, jeżeli kwota podatku zapłaconego przez podatnika za granicą przewyższa wysokość podatku należnego obliczonego według polskiej skali podatkowej, przypadającego proporcjonalnie na dochód z zagranicy, podatnik ma prawo odliczyć maksymalnie tylko tę część podatku, która odpowiadałaby kwocie podatku zapłaconego od takich dochodów w Polsce.

●Podatek zagraniczny podlegający odliczeniu w Polsce musi być zapłacony. Wartość podatku w PLN przelicza się według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty podatku. Za dzień zapłaty podatku w tym przypadku powinno się również, w rozumieniu tego przepisu, przyjąć dzień pobrania podatku przez płatnika ze środków podatnika.

●W praktyce metoda zaliczenia jest co do zasady mniej korzystna dla podatników w porównaniu z metodą zwolnienia z progresją i skutkuje większym podatkiem należnym. Dlatego też w 2008 roku ustawodawca wprowadził przepis, który zrównuje pozycje podatników stosujących metodę unikania podwójnego opodatkowania opartą na zaliczeniu oraz zwolnieniu z progresją, ulgę abolicyjną (art. 27g ustawy o PIT). Możliwość zastosowania ulgi abolicyjnej dotyczy jednak tylko niektórych źródeł przychodów, np. stosunku pracy, działalności wykonywanej osobiście, działalności gospodarczej i niektórych praw majątkowych.

10. (uchylony).

1. Podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę:

1) składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027, z późn. zm.):

a) opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,

b) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych

- obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku;

2) składki zapłaconej w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 4.

2. Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

3. Wysokość wydatków na cele określone w ust. 1 ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

4. Obniżenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, stosuje się, pod warunkiem że:

1) nie dotyczy składki, której podstawą wymiaru jest dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska;

2) składka na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne zapłacona w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej nie została odliczona od dochodu (przychodu) albo podatku w tym państwie albo nie została odliczona na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2a;

3) istnieje podstawa prawna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym podatnik opłacał składki na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne.

●Art. 27b dotyczy możliwości odliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne od podatku dochodowego, zarówno przez osoby będące pracownikami, jak i prowadzące działalność gospodarczą.

Co podlega odliczeniu

●Odliczeniu mogą podlegać składki zdrowotne odprowadzone do polskiego systemu zabezpieczenia społecznego, jak również obowiązkowego systemu ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującego w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub Konfederacji Szwajcarskiej, przy spełnieniu określonych warunków.

●Należy pamiętać, że odliczeniu podlega jedynie 7,75 proc. podstawy wymiaru składek, podczas gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi obecnie 9 proc. podstawy wymiaru. Podatnik musi być w posiadaniu dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty/potrącenia składek zdrowotnych w danym roku podatkowym.

Osoby prowadzące działalność

●W przypadku osób prowadzących działalność gospodarczą, samodzielnie opłacających składkę zdrowotną odliczenie dokonywane jest na bieżąco poprzez obniżenie zaliczki na podatek dochodowy w miesiącu/kwartale, w którym składki te zostały opłacone. Warto zwrócić uwagę, że jeżeli nie było możliwe odliczenie składki na ubezpieczenie zdrowotne od podatku (np. gdy dochody były na tyle niskie, że wysokość podatku z działalności gospodarczej nie pozwoliła na odliczenie całości składek), wtedy niewykorzystane składki można odliczyć od podatków z innych dochodów, np. ze stosunku pracy.

●Dodatkowo składki na ubezpieczenie zdrowotne podlegają odliczeniu tylko w roku, w którym zostały opłacone, a nie w roku, w którym były należne. W związku z tym, w przypadku uregulowania zaległych składek za lata poprzednie, podlegają one odliczeniu od podatku w roku ich zapłaty.

●Jednocześnie nieodliczona w danym roku część składki na ubezpieczenie zdrowotne nie podlega odliczeniu w kolejnych latach.

Zatrudnieni na etacie

●W przypadku osób zatrudnionych np. na umowę o prace, składki na ubezpieczenie zdrowotne potrącane są z wynagrodzenia brutto pracownika i odprowadzane do ZUS bezpośrednio przez pracodawcę, który następnie wykazuje ich kwotę w informacji PIT-11.

●Wykazana w PIT-11 kwota pobranych składek na ubezpieczenie zdrowotne jest już ograniczona do wysokości 7,75 proc. podstawy wymiaru, a więc w całości podlega odliczeniu od podatku poprzez prawidłowe jej ujęcie w zeznaniu rocznym za dany rok.

●Jak już wspomniano, możliwość odliczenia dotyczy także składek zdrowotnych odprowadzonych przez podatnika do obowiązkowego systemu ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującego w państwach Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub Konfederacji Szwajcarskiej.

●Jednak aby składka zdrowotna zapłacona za granicą mogła być odliczona od podatku dochodowego w Polsce, poniższe warunki muszą zostać spełnione:

- podstawą wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne w danym państwie nie może być dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W praktyce oznacza to, że podatnik ma prawo odliczyć od podatku w Polsce tę część zapłaconej za granicą składki zdrowotnej, która dotyczy jego wynagrodzenia otrzymywanego za pracę wykonywaną w Polsce;

- składka zapłacona w wyżej wymienionych państwach nie została/nie zostanie odliczona od dochodu (przychodu) albo podatku w tym państwie oraz nie została odliczona na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2a niniejszej ustawy, który dotyczy składek zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących;

- musi istnieć podstawa prawna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, dająca możliwość uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym podatnik opłacał składki na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne.

●Przy stosowaniu odliczenia zagranicznej składki zdrowotnej należy pamiętać, by składki te były odprowadzane do obowiązkowego systemu danego kraju - składki odprowadzane dobrowolnie nie podlegają bowiem odliczeniu.

1. Od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1) wykonywał władzę rodzicielską;

2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3) sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

2. (26) Odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1) jednego małoletniego dziecka - kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, jeżeli dochody podatnika:

a) pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112.000 zł,

b) niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56.000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;

2) dwojga małoletnich dzieci - kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, na każde dziecko.

3) trojga i więcej małoletnich dzieci - kwota stanowiąca:

a) 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,

b) 1/4 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, na trzecie dziecko,

c) 1/3 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, na czwarte i każde kolejne dziecko.

2a. (27) Za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

2b. (28) Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka.

2c. (29) Odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1) na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych,

2) wstąpiło w związek małżeński.

2d. (30) Za podatnika pozostającego w związku małżeńskim, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a, nie uważa się:

1) osoby, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów;

2) osoby pozostającej w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności.

3. W przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem.

4. Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

5. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1) odpis aktu urodzenia dziecka;

2) zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;

3) odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;

4) zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

6. Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

7. Przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

●Katalog odliczeń od podatku poszerzył się o nową ulgę prorodzinną w 2007 roku. Pozwala ona na dokonanie odliczeń w związku z wychowywaniem własnych lub przysposobionych dzieci. W okresie obowiązywania ulgi jej wysokość podlegała zmianom, tj. w rozliczeniu rocznym za rok 2007 wynosiła 1145,08 zł za każde dziecko, za rok 2008 - 1173,70 zł, z za lata 2009-2012 - 1112,04 zł. Od 2013 roku obowiązuje kryterium dochodowe warunkujące zastosowanie odliczenia w przypadku posiadania jednego dziecka. Zmianie uległa również wysokość odliczenia dla trzeciego i każdego kolejnego dziecka (odpowiednio 1668,12 zł i 2224,08 zł).

Dla kogo

●Z ulgi prorodzinnej może skorzystać podatnik, który wychowywał własne lub przysposobione dziecko, co oznacza, że:

1) sprawował nad nim władzę rodzicielską, lub

2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało, lub

3) sprawował opiekę przez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

●Powyższe dotyczy nie tylko małoletnich dzieci, ale również dzieci otrzymujących zasiłek pielęgnacyjny lub rentę socjalną, bez względu na wiek oraz dzieci do ukończenia 25 roku życia uczących się w szkołach, jeśli ich dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych (wg skali podatkowej) lub z tytułu kapitałów pieniężnych nie przekroczył kwoty wolnej od podatku.

●Należy zwrócić uwagę na to, że przedmiotowe odliczenie jest dostępne jedynie dla podatników rozliczających się na zasadach ogólnych. W związku z tym z ulgi nie mogą skorzystać rodzice płacący podatek np. wg liniowej stawki 19 proc. od dochodów z działalności gospodarczej, od dochodów z giełdy czy też w formie ryczałtu ewidencjonowanego, chyba że jednocześnie rozliczają również inny dochód progresywnie.

●Ulga nie przysługuje od miesiąca, w którym dziecko wstąpiło w związek małżeński lub zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych na podstawie orzeczenia sądu. Doprecyzowanie przepisu w 2009 roku pozwala uniknąć niepewności w interpretacji przepisu (wcześniej można było wnioskować, że zajście powyższych przesłanek wymagało rezygnacji z ulgi w ogóle).

Ile można odliczyć

●Do 2009 roku ulga prorodzinna była określona w wymiarze rocznym i wystarczyło wychowywać dziecko przez 1 dzień, by skorzystać z pełnej wysokości odliczenia. Od 2009 roku wysokość ulgi została określona miesięcznie - odliczenie przysługuje za każdy miesiąc (nawet niepełny), w którym zostały spełnione przesłanki do skorzystania z ulgi. W szczególnych przypadkach prawo do odliczenia ustala się w wymiarze dziennym (przykładowo, kiedy w danym miesiącu różne osoby korzystają z prawa do ulgi w stosunku do tego samego dziecka).

●Należy zaznaczyć, że odliczenie jest wspólne dla obojga rodziców, co oznacza, że może z niego skorzystać jedynie jedno z nich lub oboje w dowolnej proporcji. Wysokość proporcji powinna być ustalona przez oboje rodziców na drodze porozumienia. W przypadku braku porozumienia należy skorzystać z obliczenia wysokości przysługującej ulgi na zasadzie dziennej.

Kryterium dochodowe

●W myśl promowania polityki prorodzinnej ustawodawca w 2013 roku zmodyfikował przepisy dotyczące odliczenia tak, by było bardziej korzystne dla rodzin wielodzietnych. Wobec powyższego małżeństwa (pozostające w związku małżeńskim przez cały rok) z jednym dzieckiem, na które przysługuje odliczenie, oraz osoby samotnie wychowujące dziecko mogą skorzystać z odliczenia, jedynie jeśli ich łączny dochód w danym roku nie przekracza 112 000 zł. W przypadku osób niepozostających w związku małżeńskim limit ustalono na 56 000 zł. Osoby, które pozostawały w związku małżeńskim jedynie przez część roku, przy ustalaniu prawa do ulgi powinny brać pod uwagę jedynie swoje dochody.

●Dla ustalenia limitu dochodowego uprawniającego do ulgi należy uwzględnić sumę dochodów wykazywanych w rozliczeniach rocznych PIT-36, PIT-36L, PIT-37, PIT-38. Nie uwzględnia się dochodów wykazywanych w PIT-39, dochodów opodatkowanych ryczałtowo (ryczałt ewidencjonowany i karta podatkowa) oraz podlegających poborowi podatku zryczałtowanego za pośrednictwem płatnika. Sumę dochodów należy pomniejszyć o wysokość kosztów uzyskania przychodu oraz pracowniczych składek na ubezpieczenie społeczne.

●Należy zwrócić uwagę na to, że za podatnika pozostającego w związku małżeńskim nie uważa się osoby, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów oraz osoby pozostającej w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności.

●Wprowadzone kryterium dochodowe może okazać się dotkliwe w przypadku, gdy jedno z dzieci osiągnie dochód przekraczający limit 3089 zł. Przykładowo rodzice dwojga dzieci, którzy zarobili więcej niż 112 000 zł rocznie, nie będą mogli skorzystać z ulgi prorodzinnej dla żadnego z nich. [przykład 7]

Maksymalna roczna wartość odliczenia dla ulgi prorodzinnej w rozliczeniu za 2013 r.
Liczba dzieci uprawnionych do ulgi	Status
	Niepozostający w małżeństwie lub pozostający przez część roku	Małżeństwo przez cały rok
1 dziecko	Łączne zarobki < lub = 56 000 zł	Łączne zarobki < lub = 112 000 zł
1112,04 zł
Łączne zarobki > 56 000 zł	Łączne zarobki > 112 000 zł
0 zł
2 dzieci	2224,08 zł
3 dzieci	3892,20 zł
4 dzieci	6116,28 zł
Więcej dzieci	2224,08 zł

PRZYKŁAD 7

Małżeństwo z trójką dzieci

Małżeństwo wychowujące trójkę dzieci przez cały rok będzie mogło odliczyć po 1112,04 zł za pierwsze i drugie dziecko oraz 1668,12 zł za trzecie. W sumie możliwa do zastosowania ulga wyniesie 3892,20 zł.

Dowód

●Organy podatkowe lub kontroli skarbowej mają prawo żądać od podatnika, by ten przedstawił dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia. Najczęściej urzędnicy proszą o dostarczenie odpisu aktu urodzenia dziecka, zaświadczenia o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły, zaświadczenia sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka, odpisu orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowy zawartej między rodziną zastępczą a starostą.

1. Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

- ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

2. Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

3. Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6.

4. Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c.

●Wiele umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę przewiduje jako metodę unikania podwójnego opodatkowania metodę zaliczenia proporcjonalnego, której stosowanie jest dla podatników mniej korzystne w porównaniu z metodą wyłączenia z progresją.

●Ponadto metoda zaliczenia proporcjonalnego jest stosowana w przypadku uzyskiwania przez podatnika przychodu z kraju, z którym Polska nie ma zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

●W związku z powyższym, w 2008 roku uchwalona została ustawa z 25 lipca 2008 r. o szczególnych rozwiązaniach dla podatników uzyskujących niektóre przychody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. nr 143, poz. 894). Na mocy tego aktu prawnego do ustawy o PIT został wprowadzony art. 27g, który przewiduje specjalną ulgę podatkową zwaną potocznie ulgą abolicyjną. Istota ulgi polega na tym, że wysokość podatku po zastosowaniu ulgi jest taka, jakby dochody zagraniczne były opodatkowane w Polsce przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją. Ulga abolicyjna niweluje bowiem różnice podatkowe wynikające z zastosowania metody zaliczenia proporcjonalnego w porównaniu z metodą wyłączenia z progresją.

●Dodatkowo, na mocy ww. ustawy, określeni podatnicy mogą się ubiegać o umorzenie zaległości podatkowych lub o zwrot podatku związanych z zagranicznymi przychodami określonymi w ww. ustawie, które dotyczą lat 2002-2007.

●Komentowany przepis wszedł w życie 6 sierpnia 2008 r., ale obowiązywał z mocą wsteczną do przychodów osiągniętych od 1 stycznia 2008 r. Z uwagi na to, iż wprowadzona regulacja jest dla podatników korzystna, wprowadzenie nowego przepisu z mocą wsteczną było w tym przypadku zgodne z Konstytucją RP.

●Ulga abolicyjna dotyczy podatku od następujących dochodów (przychodów) osiągniętych za granicą:

1) ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych,

2) z działalności wykonywanej osobiście,

3) z pozarolniczej działalności gospodarczej,

4) z praw autorskich i praw pokrewnych z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi.

Warunki stosowania ulgi

●Dla zastosowania ulgi abolicyjnej nie ma znaczenia to, czy ww. zagraniczne przychody zostały opodatkowane w państwie ich źródła, czy też nie (odmienne stanowisko prezentują niektóre organy podatkowe). Warunkiem koniecznym dla stosowania ulgi abolicyjnej jest bowiem to, że dochody zagraniczne, o których mowa powyżej, zostały w Polsce opodatkowane przy zastosowaniu metody zaliczenia proporcjonalnego, jak przewiduje dana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, bądź w przypadku uzyskiwania dochodów z kraju bezumownego.

●Ulgę abolicyjną ustala się w następujący sposób. Dochody zagraniczne podatnika, o których mowa powyżej, dolicza się do polskich dochodów. Dla tej sumy dochodów określa się stawkę podatku na podstawie skali podatkowej. Następnie obliczoną stawkę podatku stosuje się do tych dochodów podatnika, które podlegają opodatkowaniu w Polsce (np. dochody za pracę wykonywaną w Polsce). W ten sposób uzyskuje się kwotę podatku, jaki byłby należny przy zastosowaniu do zagranicznych dochodów metody wyłączenia z progresją.

●Różnica między podatkiem wyliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy o PIT (tj. przy wykorzystaniu metody zaliczenia proporcjonalnego) a podatkiem, o którym mowa powyżej, stanowi kwotę ulgi abolicyjnej. [przykład 8]

PRZYKŁAD 8

Jak wyliczyć ulgę abolicyjną

Podatnik 8 miesięcy w roku pracował w Holandii i osiągnął tam dochód o równowartości 130 tys. zł. W tym samym roku podatnik 4 miesiące pracował w Polsce i zarobił 80 tys. zł. Podatek od łącznego dochodu (210 tys. zł) wyniósł 54 670,06 zł. Podatek zapłacony w Holandii wyniósł równowartość 25 tys. zł. Jednocześnie za pracę w Polsce pracodawca pobrał w trakcie roku zaliczki w wysokości 14 tys. zł.

Podatek przy zastosowaniu metody zaliczenia proporcjonalnego:

a) limit odliczenia

54670,06 x 130 000 zł ÷ 210 000 zł = 33843,37 zł

Podatek zapłacony za granicą jest niższy niż wyliczony limit, zatem cały podatek w wysokości 25 tys. zł podlega odliczeniu od podatku od łącznych dochodów

b) podatek

54 670,06 zł - 25 000 zł = 29 670,06 zł

Podatek przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją

a) stopa procentowa

54 670,06 zł ÷ 210 000 zł = 26,03 proc.

b) podatek

26,03 proc. x 80 000 zł = 20 824 zł

Ulga abolicyjna:

29 670,06 zł - 20 824 zł = 8846,06 zł

Podatek do zapłaty wynikający z zeznania

29 670,06 zł - 8846,06 zł - 14 000 zł = 6824 zł

Kraje wyłączone

●Ulga abolicyjna nie obejmuje przychodów osiąganych w krajach i na terytoriach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową. Zgodnie z rozporządzeniem ministra finansów z 9 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. nr 493) są to następujące kraje:

1) Księstwo Andory;

2) Anguilla - terytorium zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;

3) Antigua i Barbuda;

4) Aruba/Sint-Maarten/Curacao - terytoria Królestwa Niderlandów;

5) Wspólnota Bahamów;

6) Królestwo Bahrajnu;

7) Barbados;

8) Belize;

9) Bermudy - terytorium zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;

10) Brytyjskie Wyspy Dziewicze - terytorium zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;

11) Wyspy Cooka - samorządne terytorium stowarzyszone z Nową Zelandią;

12) Wspólnota Dominiki;

13) Gibraltar - terytorium zamorskie Korony Brytyjskiej;

14) Grenada;

15) Sark - terytorium Zależne Korony Brytyjskiej;

16) Hongkong - specjalny region administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej;

17) Kajmany - terytorium zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;

18) Republika Liberii;

19) Księstwo Liechtensteinu;

20) Makau - specjalny region administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej;

21) Republika Malediwów;

22) Republika Wysp Marshalla;

23) Republika Mauritiusu;

24) Księstwo Monako;

25) Montserrat - terytorium zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;

26) Republika Nauru;

27) Niue - samorządne terytorium stowarzyszone z Nową Zelandią;

28) Republika Panamy;

29) Niezależne Państwo Samoa;

30) Republika Seszeli;

31) Federacja Saint Kitts i Nevis;

32) Saint Lucia;

33) Saint Vincent i Grenadyny;

34) Królestwo Tonga;

35) Turks i Caicos - terytorium zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;

36) Wyspy Dziewicze Stanów Zjednoczonych - terytorium nieinkorporowane Stanów Zjednoczonych;

37) Republika Vanuatu.

1. Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1) z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

2) z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

5) z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

2. Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

3. Przepisów ust. 1 nie stosuje się, jeżeli przychody, o których mowa w ust. 1, są uzyskane przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, pod warunkiem że podatnik posiada zaświadczenie o istnieniu zagranicznego zakładu, wydane przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ma on miejsce zamieszkania, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

4. Jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 2a:

1) mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej i

2) udokumentowali certyfikatem rezydencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych

- uzyskane przychody, o których mowa w ust. 1, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą, na wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym składanym za dany rok podatkowy, opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1. W tym przypadku pobrany od tych przychodów zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w ust. 1, traktuje się na równi z pobraną przez płatnika zaliczką na podatek dochodowy.

5. Przepis ust. 4 stosuje się, jeżeli istnieje podstawa prawna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Zasady ogólne - zryczałtowany podatek

●Komentowany artykuł odnosi się do zryczałtowanego opodatkowania niektórych, enumeratywnie wyliczonych przychodów uzyskiwanych przez osoby, które posiadają w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy (nierezydenci podatkowi). Opodatkowaniu w omawianym przypadku podlega przychód, tym samym podatnikowi o ograniczonym obowiązku podatkowym nie przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania o koszty uzyskania przychodów.

●Z uwagi na objęcie niektórych przychodów zryczałtowanym opodatkowaniem nie łączy się ich z pozostałymi dochodami osiąganymi przez osoby mające status nierezydenta podatkowego.

●W komentowanym artykule określone są następujące stawki ryczałtowe - 20 proc. i 10 proc., w zależności od źródła uzyskiwanego przychodu.

●Warto podkreślić, iż zgodnie z orzecznictwem zastosowanie zryczałtowanej stawki podatku (np. w wysokości 20 proc. w odniesieniu do usług doradczych, zarządzania i kontroli) nie powinno być uzależnione od rodzaju umowy, na podstawie której wypłacane jest wynagrodzenie. Niezbędna w takim przypadku jest analiza przedmiotu umowy jako kryterium umożliwiającego zastosowanie komentowanych przepisów.

●Ponadto w przypadku poboru zryczałtowanego podatku od wypłaconych należności na płatniku ciąży obowiązek sporządzenia deklaracji rocznej PIT-8AR (do końca stycznia) oraz deklaracji indywidualnej - IFT-1R (do końca lutego).

...z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania

●Zryczałtowane stawki opodatkowania przychodów wymienionych w komentowanym artykule stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. W praktyce sprowadza się to do kwestii związanych z określeniem miejsca podlegania opodatkowaniu przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 oraz mającej zastosowanie stawki podatkowej. Zapisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania z reguły przewidują niższe niż w ustawie o PIT stawki podatku.

●Warunkiem zastosowania zapisów odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest udokumentowanie przez podatnika jego miejsca zamieszkania za granicą dla celów podatkowych. Dokumentem takim jest certyfikat rezydencji wydany przez właściwą administrację podatkową.

●Jednocześnie należy zauważyć, że komentowane przepisy nie wskazują konkretnie, komu powinien zostać przedstawiony certyfikat rezydencji w celu udokumentowania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce. Jednak z uwagi na przepisy określające obowiązki płatników z tytułu przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1, można przyjąć założenie, iż certyfikat powinien zostać okazany płatnikowi zryczałtowanego podatku.

●W praktyce organy podatkowe w Polsce mają prawo zażądać przedstawienia certyfikatu rezydencji, na podstawie którego zaniechano poboru podatku w Polsce lub zastosowano niższą, wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stawkę podatku, w odniesieniu do przychodów, których źródła wskazane są w komentowanym przepisie.

●Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w sposób szczególny regulują zasady opodatkowania niektórych przychodów wymienionych w komentowanym artykule - w odniesieniu do odsetek, należności licencyjnych, przychodów z działalności artystycznej i sportowej.

Opodatkowanie na zasadach ogólnych, gdy w trakcie roku płatnik pobrał zryczałtowany podatek

●Istotną zmianą na przestrzeni ostatnich lat było wprowadzenie ust. 4 i 5 komentowanego artykułu. Konieczność wprowadzenia tych zmian wynikała z niezgodności polskich przepisów z unijnymi. Poprzednio obowiązujące przepisy wprowadzały pewien rodzaj dyskryminacji, gdyż podatnicy mający nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce mogli rozliczać się na zasadach ogólnych (według skali podatkowej), a nierezydenci podatkowi uzyskujący przychody ze źródeł wskazanych w art. 29 ust. 1 zobowiązani byli do stosowania zryczałtowanych stawek (np. 20 proc. versus 19 proc. z pierwszego progu nieobowiązującej już skali podatkowej).

●Komentowane przepisy przewidują możliwość wyboru ogólnych zasad opodatkowania w stosunku do przychodów wskazanych w ust. 1 przez podatników mających miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej.

●Jednocześnie wprowadzono następujące warunki dokonania wyboru opodatkowania na zasadach ogólnych:

- udokumentowanie certyfikatem rezydencji miejsca zamieszkania dla celów podatkowych,

- istnienie podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

●Wspomniana możliwość wyboru sposobu opodatkowania dokonywana jest poprzez złożenie wniosku wyrażonego w rocznym zeznaniu podatkowym. W przypadku wyboru opodatkowania na zasadach ogólnych zryczałtowany podatek pobrany w trakcie roku od tych przychodów traktowany jest na równi z zaliczką pobraną przez podatnika na poczet podatku dochodowego.

●Tym samym osoby o ograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce posiadają prawo wyboru sposobu opodatkowania niektórych przychodów - na zasadach ogólnych albo według zryczałtowanych stawek. Ostateczny wybór dokonywany jest przez podatnika poprzez złożenie rocznego zeznania podatkowego. Zatem w przypadku, gdy w wyniku porównania obu sposobów opodatkowania okaże się, że opodatkowanie według zasad ogólnych jest dla podatnika korzystniejsze, należy odpowiednio ten przychód i pobrany podatek wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym.

1. Od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy:

1) (uchylony);

1a) (uchylony);

1b) (uchylony);

1c) (uchylony);

2) z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody;

●Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy od dochodów (przychodów) z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10 proc. wygranej lub nagrody.

●Przede wszystkim należy się zastanowić, czym dokładnie jest konkurs. Z uwagi na to, że ustawodawca nie definiuje tego terminu, zasadne jest odwołanie się w tej kwestii do definicji podanej przez Słownik języka polskiego PWN, zgodnie z którym konkurs definiuje się jako imprezę, przedsięwzięcie lub postępowanie mające na celu wybranie najlepszego kandydata/autora itp.

Zwolnienia z opodatkowania

●Nagrody przyznawane w ramach konkursu stanowią dla zwycięzcy przychód, który powinien zostać opodatkowany. Niemniej jednak od tej zasady istnieją wyjątki dopuszczające zwolnienia. Wolne od podatku dochodowego, zgodnie z art. 21:

- są wygrane w kasynach gry, wideoloteriach, grach na automatach, grach na automatach o niskich wygranych oraz grach w bingo pieniężne i fantowe urządzanych i prowadzonych przez uprawniony podmiot na podstawie przepisów o grach i zakładach wzajemnych obowiązujących w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego,

- wygrane w grach liczbowych, loteriach pieniężnych, grze telebingo, zakładach wzajemnych, loteriach promocyjnych, loteriach audioteksowych i loteriach fantowych, jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych nie przekracza 2280 zł, urządzanych i prowadzonych przez uprawniony podmiot na podstawie przepisów o grach i zakładach wzajemnych hazardowych obowiązujących w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego,

- wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

●Jeśli zatem przychód związany z wygraną nie podlega powyższym zwolnieniom, przychód taki powinien zostać opodatkowany zryczałtowaną stawką podatku w wysokości 10 proc. Co istotne, podatek powinien zostać obliczony i odprowadzony od wartości nagrody, która została wskazana w regulaminie konkursu. Stąd organizator konkursu powinien zwrócić szczególną uwagę na odpowiednią zawartość regulaminu w taki sposób, aby uwzględniał on informację o wartości przyznanych nagród.

●Podatek jest pobierany od wartości nagrody bez pomniejszania jej o koszty uzyskania przychodu.

Pobór i odprowadzenie podatku

●Stroną odpowiedzialną za pobór i odprowadzenie podatku na konto właściwego urzędu skarbowego jest płatnik, czyli w tym wypadku organizator konkursu. O ile w sytuacji, gdy wygraną są pieniądze, sposób odprowadzenia podatku jest oczywisty, o tyle gdy wygraną jest nagroda rzeczowa, zarówno sposób, jak i strona odpowiedzialna za zapłatę podatku mogą budzić wątpliwości.

●Gdy wygraną stanowi nagroda pieniężna, wówczas płatnik, czyli organizator, potrąca podatek w wysokości 10 proc. określonej w regulaminie konkursu wartości nagrody i odprowadza na konto urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce zamieszkania płatnika (w przypadku gdy organizatorem konkursu jest osoba fizyczna) lub właściwego ze względu na siedzibę działalności płatnika (w przypadku gdy organizatorem nie jest osoba fizyczna). Podatek powinien zostać odprowadzony najpóźniej do 20. dnia następnego miesiąca. Następnie płatnik jest zobowiązany do wykazania tego podatku w rocznej deklaracji PIT-8AR, składanej w urzędzie do końca stycznia roku następnego. Zwycięzca, czyli podatnik, nie uwzględnia zaś wartości wygranej w swoim zeznaniu rocznym.

●W sytuacji gdy wygraną jest nagroda rzeczowa, pobór podatku powinien być dokonywany zawsze przed przekazaniem nagrody. Najczęściej warunkiem odebrania nagrody jest wpłata podatku przez podatnika. Możliwa jest także sytuacja, w której organizator odprowadzi podatek należny od przyznanej nagrody, jednak wtedy zwycięzca jest zobowiązany zwrócić poniesiony koszt również przed odebraniem nagrody.

●Należy zwrócić uwagę na to, że w sytuacji gdy organizator konkursu opłaca podatek, wówczas wartość tego podatku może również zostać rozpoznana przez organy skarbowe jako przychód dla zwycięzcy. Aby temu zapobiec, wydaje się uzasadnione ubruttowienie wartości podatku. Należy przy tym zaznaczyć, że powyższe ubruttowienie musi mieć swoje odzwierciedlenie w regulaminie konkursu, w którym wskazać należy, że nagrodę w konkursie stanowi wygrana rzeczowa oraz świadczenie pieniężne wynikające z zapłaconego podatku.

●Co ważne, zgodnie z brzmieniem artykułu przed 31 grudnia 2008 r. opodatkowaniu 10-proc. zryczałtowanym podatkiem podlegały wygrane uzyskane wyłącznie na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. W pozostałych przypadkach przychód związany z wygraną w konkursie uzyskaną przez polskich rezydentów podatkowych poza granicami Polski podlegał progresywnemu opodatkowaniu w Polsce, zgodnie ze skalą, uwzględniając, w ramach takiej możliwości, metody unikania podwójnego opodatkowania zawarte w stosownych umowach międzynarodowych. Z uwagi na to, że powyższe podejście jest niezgodne z prawem wspólnotowym, dokonano stosownej nowelizacji, rozszerzając opodatkowanie podatkiem zryczałtowanym wartość nagród wygranych na terytoriach państw członkowskich oraz Islandii, Norwegii i Liechtensteinu. Zmiana ta jest korzystna dla polskich rezydentów podatkowych, którzy wartość nagród wygranych na terenie krajów Unii oraz Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowują zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 10 proc., a nie zgodnie z progresywną skalą podatkową.

3) (uchylony);

4) z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - w wysokości 10% należności;

4a) z tytułu świadczeń pieniężnych otrzymywanych po zwolnieniu ze służby przez funkcjonariuszy służb mundurowych oraz żołnierzy, w związku ze zwolnieniem tych osób ze służby stałej na podstawie odrębnych ustaw, przez okres roku co miesiąc lub za okres roku jednorazowo albo co miesiąc przez okres trzech miesięcy - w wysokości 20% należności;

5) z wynagrodzeń za udzielanie pomocy Policji, organom kontroli skarbowej, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, Służbie Kontrwywiadu Wojskowego, Służbie Wywiadu Wojskowego, Żandarmerii Wojskowej, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu i Centralnemu Biuru Antykorupcyjnemu, wypłacanych z funduszu operacyjnego - w wysokości 20% wynagrodzenia;

5a) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 i 5-9, jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200 zł - w wysokości 18% przychodu;

6) (uchylony);

7) od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach - w wysokości 75% dochodu;

7a) z tytułu gromadzenia oszczędności na więcej niż jednym indywidualnym koncie emerytalnym, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych - w wysokości 75% uzyskanego dochodu na każdym indywidualnym koncie emerytalnym;

8) (uchylony);

9) (uchylony);

10) (uchylony);

11) (uchylony);

12) (uchylony);

13) od jednorazowych odszkodowań za skrócenie okresu wypowiedzenia, wypłacanych żołnierzom zwalnianym z zawodowej służby wojskowej na podstawie art. 14 ust. 2 ustawy z 25 maja 2001 r. o przebudowie i modernizacji technicznej oraz finansowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2009 r. nr 67, poz. 570 i nr 157, poz. 1241 oraz z 2011 r. nr 81, poz. 439) - w wysokości 20% przychodu.

1a. (uchylony).

1b. (uchylony).

1c. (uchylony).

1d. (uchylony).

2. (uchylony).

3. Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

3a. Dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 7a, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

4. (uchylony).

5. (uchylony).

6. (uchylony).

7. (uchylony).

8. Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

9. Przepisy ust. 1 pkt 2, 4-5a i 7a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania przez podatnika jego miejsca zamieszkania dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji.

1. Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

1) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej;

2) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych;

3) z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą;

4) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;

5) od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych;

6) od kwot wypłacanych po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub spadkobiercy:

a) w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,

b) z subkonta, o którym mowa w art. 40a ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

7) od dochodu członka pracowniczego funduszu emerytalnego z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunku ilościowym do aktywów tego funduszu;

8) z tytułu zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu;

9) od kwot jednorazowo wypłacanych przez otwarty fundusz emerytalny członkowi funduszu, któremu rachunek funduszu otwarto w związku ze śmiercią jego współmałżonka;

9a) od kwot jednorazowo wypłacanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych z subkonta, o którym mowa w art. 40a ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku ze śmiercią współmałżonka ubezpieczonego;

10) od dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie;

11) od dochodu uczestnika pracowniczego programu emerytalnego z tytułu zwrotu środków zgromadzonych w ramach programu, w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych;

12) od kwot:

a) wypłaty gwarantowanej po śmierci uprawnionego do dożywotniej emerytury kapitałowej w rozumieniu ustawy o emeryturach kapitałowych,

b) wypłaconych środków gwarantowanych po śmierci uprawnionego do dożywotniej emerytury kapitałowej, o których mowa w art. 40f ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

2. Przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

2a. Od dochodów (przychodów) z tytułu należności, o których mowa w ust. 1 pkt 2, 4 lub 5, przekazanych na rzecz podatników uprawnionych z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 5a pkt 11, podatek, o którym mowa w ust. 1, płatnik pobiera według stawki określonej w ust. 1 od łącznej wartości dochodów (przychodów) przekazanych przez niego na rzecz wszystkich takich podatników za pośrednictwem posiadacza rachunku zbiorczego.

3. Jeżeli nie jest możliwa identyfikacja umarzanych jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, umarzanych albo wykupywanych certyfikatów inwestycyjnych w tych funduszach lub w inny sposób unicestwianych tytułów udziału w funduszach kapitałowych, przyjmuje się, że kolejno są to odpowiednio jednostki, certyfikaty lub tytuły począwszy od nabytych przez podatnika najwcześniej (FIFO). Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku inwestycyjnego.

4. Zasadę określoną w ust. 3 stosuje się odpowiednio do ustalania dyskonta od papierów wartościowych.

5. Dochodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 5, nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

6. Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

7. Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

8. Dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne.

8a. Dochodem przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony zwrotami częściowymi, jest różnica pomiędzy wartością środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym na dzień całkowitego zwrotu a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne pomniejszoną o koszty częściowych zwrotów.

8b. W przypadku częściowego zwrotu dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o koszty przypadające na ten zwrot. Za koszt, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie.

8c. Przy kolejnym częściowym zwrocie przepisy ust. 8a i 8b stosuje się odpowiednio, z tym że do ustalenia wartości środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym bierze się aktualny stan środków na tym koncie.

8d. Dochodu, o którym mowa w ust. 8-8c, nie pomniejsza się o straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

8e. Przepisy ust. 8-8d stosuje się odpowiednio do określania dochodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 11.

9. Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

10. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga przychody (dochody) określone w art. 42c ust. 5 pkt 1-3 ze źródeł przychodów położonych:

1) w Republice Austrii, Królestwie Belgii, Wielkim Księstwie Luksemburga, Księstwie Andory, Księstwie Liechtensteinu, Księstwie Monako, Republice San Marino i Konfederacji Szwajcarskiej lub

2) na terytoriach zależnych lub terytoriach stowarzyszonych Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej oraz Królestwa Niderlandów, z którymi Rzeczpospolita Polska zawarła umowy w sprawie opodatkowania przychodów (dochodów) z oszczędności osób fizycznych

- podatek od tych przychodów (dochodów) zapłacony w państwach, o których mowa w pkt 1, oraz na terytoriach, o których mowa w pkt 2, podlega odliczeniu od kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 i 9.

11. Kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a.

1. Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

2. Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:

1) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,

2) różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

3) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

4) różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38,

5) różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e,

6) różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1ł

- osiągnięta w roku podatkowym.

3. Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

4. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

5. Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

5a. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga dochody, o których mowa w ust. 1, zarówno na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i poza jej granicami, dochody te łączy się i od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany za granicą.

5b. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego dochody, o których mowa w ust. 1, wyłącznie poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej zasadę określoną w ust. 5a stosuje się odpowiednio.

5c. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga przychody (dochody) określone w art. 42c ust. 5 pkt 4 ze źródeł przychodów położonych:

1) w Republice Austrii, Królestwie Belgii, Wielkim Księstwie Luksemburga, Księstwie Andory, Księstwie Liechtensteinu, Księstwie Monako, Republice San Marino i Konfederacji Szwajcarskiej lub

2) na terytoriach zależnych lub terytoriach stowarzyszonych Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej oraz Królestwa Niderlandów, z którymi Rzeczpospolita Polska zawarła umowy w sprawie opodatkowania przychodów (dochodów) z oszczędności osób fizycznych

- podatek od tych przychodów (dochodów) zapłacony w państwach, o których mowa w pkt 1, oraz na terytoriach, o których mowa w pkt 2, podlega odliczeniu od kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 oraz z ust. 5a i 5b.

6. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

7. Przepis art. 30a ust. 3 stosuje się odpowiednio.

8. Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", wykaz terytoriów, o których mowa w ust. 5c pkt 2 oraz art. 30a ust. 10 pkt 2.

●Przepisy art. 30b są nieodłącznie związane z art. 17, który wymienia rodzaje przychodów klasyfikowanych jako przychody z kapitałów pieniężnych. Generalnie w ustawie przyjmuje się dwa sposoby opodatkowania tych przychodów:

1) stawką ryczałtową, gdzie podstawą opodatkowania jest przychód podatnika m.in. z odsetek od pożyczek, dywidend czy kwot wypłacanych jednorazowo przez otwarty fundusz emerytalny,

2) stawką liniową podatku, gdzie podstawą opodatkowania jest uzyskany dochód m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, instrumentów pochodnych lub z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną.

●Opodatkowanie przychodów stawką ryczałtową 19-proc. regulowane jest przez art. 30a, z kolei art. 30b określa m.in. sposób określania dochodu w przypadku opodatkowania 19 proc. podatkiem liniowym w zależności od rodzajów przychodu.

Określenie dochodu

●Fakt opodatkowania dochodu, a nie przychodu powoduje, że podatnicy często szukają potwierdzenia u organów podatkowych zarówno sposobu określenia przychodu opodatkowanego zgodnie z art. 30b, ale też metody ustalenia kosztu uzyskania tego przychodu.

●Poniższe zestawienie prezentuje sposób obliczania różnych rodzajów dochodów występujących w ramach art. 30b oraz przykładowe aspekty warte dodatkowej analizy i ewentualnego potwierdzenia z właściwym dyrektorem izby skarbowej:

1. Dla przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych - kosztem może być wartość nominalna udziałów (akcji) z dnia ich objęcia lub dnia zarejestrowania podwyższenia kapitału (lub zarejestrowania nowych spółek), wydatki poniesione na objęcie lub nabycie akcji, ale kosztem może być też przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

●Warto potwierdzić w tym wypadku, czy kosztem uzyskania przychodu są wszystkie wydatki, zarówno bezpośrednie, jak i pośrednie, związane z nabyciem lub objęciem akcji (por. m.in. interpretacja podatkowa dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 czerwca 2013 r., nr IPPB2/415-224/13-2/AS) lub czy kosztem może być przychód opodatkowany w momencie objęcia akcji (udziałów) za granicą (por. m.in. interpretacja podatkowa dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 sierpnia 2013 r., nr ILPB2-415-501/13-2/JK).

2. Dla przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi oraz przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających - kosztem mogą być wydatki poniesione na nabycie pochodnych instrumentów finansowych przed ich realizacją, o ile wydatki te nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

●Jako że punkt ten odwołuje się do innego aktu prawnego, potwierdzenia często wymaga, czy dane prawo i przychód z nim związany spełnia warunki określone w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi (por. m.in. interpretacja podatkowa dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lutego 2013 r., nr IPPB2/415-1019/12-2/MK). W szczególności pytanie rodzi klasyfikacja jako pochodnego instrumentu finansowego, gdyż definicja ta jest potencjalnie nieograniczona (por. m.in. interpretacja podatkowa dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 czerwca 2013 r., nr ILPB2/415-255/13-3/JK).

3. Dla przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną - kosztem może być wartość nominalna udziałów (akcji) z dnia ich objęcia lub wydatki poniesione na nabycie lub objęcie udziałów (akcji).

●W sytuacji wniesienia aportu do spółki, którego wartość rynkowa przekracza wartość nominalną objętych udziałów w kapitale zakładowym spółki, warto potwierdzić, czy przychodem będzie jedynie nominalna wartość udziałów objętych za ten wkład (por. m.in. interpretacja podatkowa dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lutego 2012 r., nr IPPB1/415-1136/11-2/MS). Pytania mogą też dotyczyć zakresu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. nabytych w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (por. m.in. interpretacja podatkowa dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 listopada 2012 r., nr IPPB2/415-848/12-2/MK).

4. Dla przychodów stanowiących różnicę pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - kosztem może być m.in. wartość początkowa lub nominalna wkładu, ale też wydatki na nabycie lub wytworzenie składników majątku lub przyjęta dla celów podatkowych wartość składnika majątku.

●Z uwagi na wiele rodzajów potencjalnych wkładów niepieniężnych i różne rodzaje podmiotów prawnych, zarówno w polskich, jak i zagranicznych, mogących być w te działania zaangażowane, warto upewnić się, czy dane działania w ogóle wywołują jakiekolwiek skutki podatkowe, a jeśli tak, to w jaki sposób należy określić przychody i koszty związane z tymi działaniami (por.m.in. interpretacje podatkowe dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2011 r., nr IPPB2/415-525/11-2/MG oraz dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26 października 2011 r., nr ITPB1/415-840/11/HD).

5.Dla przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową - kosztem jest przyjęta dla celów podatkowych wartość składników majątku ustalona na dzień nabycia zbywanych udziałów.

●Możliwość przekształcenia przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę kapitałową jest stosunkowo nową możliwością w polskim porządku prawnym, wprowadzoną od 1 lipca 2011 r., wątpliwości budzi kwestia sukcesji podatkowej oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez przedsiębiorcę przed przekształceniem, które z uwagi na swój charakter mogą być rozliczone dla celów podatku dochodowego w okresie innym niż miesiąc poniesienia.

Rozliczenie z urzędem skarbowym

●Podobnie jak w przypadku dochodów ze stosunku pracy czy z działalności gospodarczej, to na podatniku ciąży odpowiedzialność zebrania i rozliczenia w deklaracji wszystkich informacji o uzyskanych przychodach i związanych z nimi kosztach w danym roku podatkowym. W przeciwieństwie do przychodów opodatkowanych zgodnie z art. 30a ustawy o PIT, brak jest instytucji płatnika, który pobierze i odprowadzi należny podatek za podatnika.

●W rozliczeniu rocznym przygotowanym na formularzu PIT-38 po zsumowaniu wszystkich rozpoznanych przychodów i kosztów z poszczególnych strumieni przychodów może w efekcie wystąpić strata. Strata może zostać odliczona od przychodów w kolejnych 5 następujących po sobie latach, pod warunkiem że w jednym roku odliczeniu będzie podlegała nie więcej niż połowa poniesionej straty. Osoby, które rozliczą stratę w związku z transakcjami opodatkowanymi na zasadach tego artykułu, uzyskują swoistą tarczę podatkową stanowiącą potencjalną zachętę do inwestowania w przyszłości.

1. Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

2. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2, 3, 3a i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszać o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a oraz wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

3. Składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a, oraz wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały:

1) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub

2) odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 27, lub

3) (31) odliczone od przychodów na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, lub

4) zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

3a. Przepisy art. 26 ust. 13b i 13c stosuje się odpowiednio.

3b. Odliczenia wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego, o którym mowa w ust. 2, dokonuje się w zeznaniu podatkowym.

4. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

5. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasadę określoną w ust. 4 stosuje się odpowiednio.

6. Dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30b i 30e.

1. Jeżeli właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej określi, na podstawie art. 25, dochód podatnika w wysokości wyższej (stratę w wysokości niższej) niż zadeklarowana przez podatnika w związku z dokonaniem transakcji, o których mowa w art. 25a, a podatnik nie przedstawi tym organom wymaganej przez te przepisy dokumentacji podatkowej - różnicę między dochodem zadeklarowanym przez podatnika a określonym przez te organy opodatkowuje się stawką 50%.

2. Przepis ust. 1 ma zastosowanie do podatników, których dochody są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 lub w art. 30c.

1. Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

2. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

3. W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2.

4. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

5. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

6. Przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:

1) budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności gospodarczej podatnika;

2) przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

7. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

8. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody określone w ust. 1 poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami osiągniętymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

9. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiągającego dochody określone w ust. 1 wyłącznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasadę określoną w ust. 8 stosuje się odpowiednio.

Rozdział 7 Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

1. Zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1) za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;

2) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

1a. Jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie, że za dany rok zamierza opodatkować dochody łącznie z małżonkiem bądź na zasadach określonych w art. 6 ust. 4, a za rok podatkowy przewidywane, określone w oświadczeniu:

1) dochody podatnika nie przekroczą górnej granicy pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej - zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu i są dodatkowo pomniejszane za każdy miesiąc o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej;

2) dochody podatnika przekroczą górną granicę pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej lub dochody małżonka mieszczą się w niższym przedziale skali, zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

1b. Płatnicy, którym podatnik złożył oświadczenie wymienione w ust. 1a, pobierają zaliczki według zasad określonych w ust. 1a pkt 1 i 2 począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało złożone oświadczenie.

1c. W razie faktycznej zmiany stanu upoważniającego do obniżki zaliczek lub utraty możliwości do opodatkowania dochodów zgodnie z art. 6, podatnik jest zobowiązany poinformować o tym płatnika; w tym przypadku od miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik przestał spełniać warunki do obniżki zaliczek, zaliczki są pobierane według zasad określonych w ust. 1.

1d. (uchylony).

2. Za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego.

3. Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1, 1a i 2 zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale obowiązującej skali podatkowej, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że:

1) nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika;

2) nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną;

3) nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3;

4) nie otrzymuje świadczeń pieniężnych wypłacanych z Funduszu Pracy lub z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych;

5) ten zakład pracy jest właściwy do stosowania tego zmniejszenia.

3a. Oświadczenia, o którym mowa w ust. 3, nie składa się, jeżeli stan faktyczny wynikający z oświadczenia złożonego w latach poprzednich nie uległ zmianie.

3b. Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez zakład pracy ze środków podatnika.

4. Zakład pracy nie zmniejsza zaliczki w sposób określony w ust. 3, jeżeli podatnik powiadomił go o zmianach stanu faktycznego wynikającego z oświadczenia.

5. Zakład pracy przy obliczaniu zaliczki stosuje koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ust. 2 pkt 3, jeżeli pracownik złoży oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w tym przepisie; przepisy ust. 3a i 4 stosuje się odpowiednio.

6. Zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

●Zgodnie z obowiązującymi zasadami unikania podwójnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne - polskich rezydentów podatkowych wykonujących pracę zarobkową za granicą, przy spełnieniu odpowiednich warunków dochody takie mogą być zwolnione z opodatkowania w Polsce (jeśli zawarta przez Polskę umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania tak stanowi) bądź podlegają opodatkowaniu w Polsce, ale możliwe jest zaliczenie (skredytowanie) odpowiedniej wartości podatku zapłaconego za granicą z tego samego tytułu.

Wstrzymanie poboru zaliczek

●Jednocześnie, wraz z wejściem w życie 1 stycznia 2007 r. art. 32 ust. 6 ustawy o PIT, polscy pracodawcy zostali zobowiązani do wstrzymania poboru zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskiwanych przez ich pracowników z tytułu pracy wykonywanej poza terytorium Polski, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu za granicą. Przepis ten umożliwił zatem uniknięcie niepotrzebnego potrącania w trakcie roku podatkowego zaliczek na PIT w przypadku osób, które - mając na uwadze obowiązujące zasady unikania podwójnego opodatkowania - z dużym prawdopodobieństwem odzyskiwałyby nadpłatę podatku poprzez roczne rozliczenie podatkowe PIT.

●Należy zarazem zauważyć, iż ustawodawca w analizowanym przepisie użył sformułowania "nie pobiera", a nie "może nie pobierać". Mowa jest tu zatem o generalnym obowiązku, a nie o prawie polskiego pracodawcy występującego w roli płatnika do wstrzymania poboru zaliczek na PIT.

●Jeśli zatem możliwe jest uprawdopodobnienie, iż dochody polskiego pracownika (polskiego rezydenta podatkowego) podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu za granicą, to polski zakład pracy nie powinien pobierać od tych dochodów zaliczek na PIT. Zgodzić się przy tym należy ze stanowiskiem zajmowanym przez organy skarbowe, iż "(...) okolicznością, o której mowa w tym przepisie, nie jest fakt, że pracownik opodatkowuje bądź będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody podlegają (lub będą podlegać) opodatkowaniu poza Polską. W związku z tym nie jest istotne, czy i jak pracownik albo pracodawca wywiązują się z obowiązków nałożonych przepisami podatkowymi kraju oddelegowania, lecz istotne jest, czy zgodnie z odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską" (por. interpretacje indywidualne dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z 28 marca 2013 r., nr IPPB4/415-1049/12-4/SP oraz z 14 czerwca 2013 r., nr IPPB4/415-182/13-4/MP, interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 24 kwietnia 2013 r., nr ITPB2/415-76/13/IB).

●Warto zarazem podkreślić, iż warunki podlegania opodatkowaniu w Polsce lub w innym kraju, w którym polski pracownik wykonuje obowiązki zawodowe, są w pierwszej kolejności określane przez postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W takiej sytuacji polski pracodawca powinien w pierwszej kolejności dokonać analizy (1) okresu (przewidywanego lub faktycznego) pobytu w kraju innym niż Polska, w którym wykonywana jest/będzie praca, a także występowania tam (2) tzw. ekonomicznego pracodawcy, na rzecz którego faktycznie wykonywana jest/będzie praca, lub (3) zakładu lub stałej placówki prowadzenia działalności polskiego pracodawcy, które ponosi/będzie ponosić koszty wynagrodzenia danego pracownika (por. interpretacje indywidualne dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z 3 stycznia 2013 r., nr IPPB4/415-829/12-2/SP oraz z 14 marca 2013 r., nr IPPB4/415-911/11-3/SP).

●Jednocześnie, również w sytuacji gdy pracownik polskiej spółki zostaje wysłany do pracy w kraju, z którym Polska nie ratyfikowała umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę, możliwe jest zastosowanie dyspozycji art. 32 ust. 6 ustawy o PIT i wstrzymanie poboru zaliczek w Polsce (por. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2013 r., nr IPPB4/415-114/13-4/JK2). Za każdym razem powinno to jednak następować pod warunkiem, że dochody wypłacane przez polskiego pracodawcę podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu w tym drugim kraju.

●Należy także mieć na uwadze, że podleganie opodatkowaniu za granicą może mieć miejsce nie tylko w przypadku formalnych oddelegowań (gdy dochodzi do zmiany miejsca świadczenia pracy), ale także w przypadku podróży służbowych. Może się bowiem zdarzyć, że długi czas pobytu danego pracownika za granicą w ramach delegacji służbowej (co do zasady powyżej 183 dni), istotna zmiana warunków świadczenia jego pracy (powstanie tzw. ekonomicznego pracodawcy w kraju innym niż Polska) lub zmiana podmiotu ponoszącego koszty wynagrodzenia danego pracownika (zagraniczny zakład lub stała placówka polskiego pracodawcy) przyczynią się do podlegania opodatkowaniu dochodów danego pracownika nie tylko w Polsce, ale również za granicą (por. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 maja 2013 r., nr IBPBII/1/415-84/13/MCZ, interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2013 r., nr IPPB4/415-114/13-4/JK2).

●Podsumowując, w uzasadnionych okolicznościach możliwe jest wstrzymanie poboru zaliczek na PIT w Polsce już od pierwszego dnia wykonywania pracy za granicą. Jeśli natomiast wyniki analizy nie dają jednoznacznych wyników i nie jest możliwe z góry uprawdopodobnienie podlegania opodatkowaniu za granicą, zasadne może być kontynuowanie poboru zaliczek na PIT aż do czasu spełnienia niezbędnych przesłanek. W takiej analizie nieodzowna może się okazać pomoc profesjonalnego doradcy podatkowego.

Kontynuacja poboru zaliczek na wniosek pracownika

●Bez względu na powyższe, należy również pamiętać o zdaniu drugim art. 32 ust. 6 ustawy o PIT. Mianowicie na wniosek pracownika - nawet jeśli jego dochody podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu za granicą - zakład pracy powinien kontynuować pobór zaliczek na PIT według zasad ogólnych, o których mowa w art. 31 ust. 1-5 ustawy o PIT, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o PIT. Przepisy nie określają formy ani treści takiego wniosku, jednak - dla celów dokumentacyjnych - zasadne byłoby uzyskanie wniosku pracownika na piśmie.

●Odpowiednie naliczanie zaliczek na PIT w sytuacji, gdy pracownik złożył ww. oświadczenie, może mieć istotne znaczenie w przypadku pobytu pracownika w kraju, z którym zawarta przez Polskę umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje metodę kredytu podatkowego (zaliczenia proporcjonalnego), lub w kraju, z którym Polska nie podpisała takiej umowy. Może się bowiem okazać konieczne pomniejszanie zaliczki na PIT do zapłaty w Polsce o odpowiednią wartość podatku zapłaconego za granicą.

Polityka wyrównania podatkowego

●Na marginesie dotychczasowych rozważań warto zauważyć, iż w ostatnich latach regularnie rośnie liczba polskich pracodawców, którzy - na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy o PIT - wstrzymują pobór faktycznych zaliczek na PIT w przypadku pracowników wysyłanych za granicę, a w zamian wprowadzają stosowaną dość powszechnie na świecie (szczególnie w międzynarodowych korporacjach) politykę wyrównania podatkowego (tax equalization policy). Rozwiązanie to przewiduje, iż w związku z wykonywaniem pracy za granicą i podleganiem tam opodatkowaniu pracownik nie powinien ani zyskać, ani stracić na swoich rozliczeniach podatkowych w kraju macierzystym (tu: w Polsce). Mając na uwadze stanowisko zajmowane w ostatnim czasie przez polskie sądy powszechne w sprawach z zakresu prawa pracy (m.in. postanowienie Sądu Najwyższego z 6 lutego 2013 r., sygn. akt I PZP 3/12), należy podkreślić, iż stosowanie takich rozwiązań w Polsce powinno następować pod warunkiem ich implementacji w pełnej zgodzie z wymaganiami polskiego prawa pracy oraz prawa podatkowego. W szczególności niezbędne jest wprowadzenie odpowiednich zapisów do umów podpisywanych z pracownikami oddelegowanymi do pracy za granicą, w stosunku do których polski pracodawca stosuje lub zamierza stosować ww. politykę wyrównania podatkowego. W przypadku funkcjonujących już rozwiązań potrzebne mogą być stosowne działania dostosowawcze.

7. Zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym pracownik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

1. Rolnicze spółdzielnie produkcyjne oraz inne spółdzielnie zajmujące się produkcją rolną są obowiązane jako płatnicy pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od dokonywanych na rzecz członków spółdzielni lub ich domowników wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych, udziału w dochodzie podzielnym spółdzielni, a także uzyskiwanych od spółdzielni przez te osoby zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego.

2. Zaliczki, o których mowa w ust. 1, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c minus kwota obliczona zgodnie z art. 32 ust. 3 miesięcznie.

3. Dla obliczenia zaliczek od wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych do opodatkowania przyjmuje się ich część ustaloną w takim stosunku procentowym, w jakim pozostawał w roku poprzedzającym rok podatkowy udział dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w ogólnej kwocie wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych, pomniejszoną o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, obliczonych od przychodu podlegającego opodatkowaniu. Jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy nie wystąpił dochód określony w zdaniu poprzednim, płatnicy, o których mowa w ust. 1, nie potrącają w roku podatkowym zaliczek na podatek dochodowy.

3a. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w ust. 2 i 3 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez spółdzielnię ze środków podatnika.

4. Po zakończeniu roku podatkowego płatnicy, o których mowa w ust. 1, określają za ten rok, według zasad wynikających z ust. 3, udział dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych w ogólnej kwocie wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych oraz kwoty składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne obliczonych od przychodów podlegających opodatkowaniu i rozliczają podatek zgodnie z art. 37-40.

5. W ewidencji księgowej dochodów i kosztów, prowadzonej przez rolnicze spółdzielnie produkcyjne lub inne spółdzielnie zajmujące się produkcją rolną, powinny być wyodrębnione dochody i koszty dotyczące produkcji rolniczej roślinnej i zwierzęcej niepolegającej na prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

6. Przy ustalaniu wyodrębnionych dochodów i kosztów z działalności, o której mowa w ust. 5, stosuje się odpowiednio zasady obowiązujące przy ewidencjonowaniu dochodów i kosztów z całokształtu działalności spółdzielni.

1. Organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych oraz rent socjalnych.

1a. Płatnik nie pobiera zaliczek na podatek od dochodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 100, jeżeli podatnik przedłoży płatnikowi dokumenty określone w tym przepisie.

2. Zaliczki, o których mowa w ust. 1, za miesiące od stycznia do grudnia, ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c odejmując kwotę obliczoną zgodnie z art. 32 ust. 3 miesięcznie.

2a. Organ rentowy na wniosek podatnika oblicza i pobiera zaliczki na podatek dochodowy w ciągu roku bez pomniejszania o kwotę określoną w art. 32 ust. 3, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym został złożony wniosek.

3. Zaliczkę, o której mowa w ust. 1, od zasiłków z ubezpieczenia społecznego wypłaconych bezpośrednio przez organ rentowy pobiera się, stosując najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

4. Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3 zmniejsza się o kwotę obliczoną zgodnie z art. 32 ust. 3, jeżeli:

1) wypłata zasiłków dotyczy okresu pełnego miesiąca kalendarzowego i związana jest z pozostawaniem w stosunku służbowym, w stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy oraz

2) łącznie z dokumentacją uzasadniającą wypłatę zasiłków organowi rentowemu złożone zostanie przez zasiłkobiorcę oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że w okresie zasiłkowym:

a) nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika,

b) nie osiąga innych dochodów poza dochodami uzyskiwanymi w zakładzie pracy, w którym ubezpieczenie z tytułu zatrudnienia jest podstawą powstania prawa do zasiłku,

c) zakład pracy, o którym mowa pod lit. b, oblicza zaliczki od dochodów pracownika w sposób określony w art. 32 ust. 3,

d) nie otrzymuje świadczeń pieniężnych wypłacanych z Funduszu Pracy lub z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Przepis art. 32 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

4a. Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 2 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez organ rentowy ze środków podatnika.

5. (uchylony).

6. W przypadku wypłaty zasiłków bezpośrednio przez organ rentowy po ustaniu zatrudnienia, zasady określone w ust. 3 i 4 oraz w art. 32 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

7. Organy rentowe są obowiązane, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać roczne obliczenie podatku, według ustalonego wzoru, podatnikom uzyskującym dochód z emerytur i rent, rent strukturalnych, rent socjalnych, świadczeń przedemerytalnych, zasiłków przedemerytalnych i nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych; obowiązek ten nie dotyczy podatników:

1) w stosunku do których ustał obowiązek poboru zaliczek;

2) którym zaliczki były ustalane w sposób określony w art. 32 ust. 1a-1c, chyba że podatnik przed końcem roku podatkowego złoży oświadczenie o rezygnacji z zamiaru opodatkowania w sposób określony w art. 6 ust. 2 lub ust. 4;

3) w stosunku do których, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zwolniono organ rentowy w całości lub w części z obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy;

4) którym nie pobierano zaliczek na podatek dochodowy stosownie do postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

8. W przypadku gdy organ rentowy nie jest obowiązany do dokonania rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w ust. 7, sporządza w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, imienną informację o wysokości uzyskanego dochodu, według ustalonego wzoru, i w tym samym terminie przekazuje podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, organ rentowy sporządza również w przypadku, gdy dokonuje wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2, 75 i 100.

9. Jeżeli podatnik poza dochodami uzyskanymi od organu rentowego:

1) nie uzyskał w roku podatkowym innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e,

2) nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 10-10b,

3) nie korzysta z możliwości łącznego opodatkowania jego dochodów z dochodami małżonka bądź nie korzysta z możliwości opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 4,

4) nie uzyskał dochodów powodujących obliczenie należnego podatku w sposób określony w art. 27 ust. 8,

5) (uchylony),

6) nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 11,

- podatek wynikający z rozliczenia rocznego obniżony o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w roku podatkowym przez organ rentowy ze środków podatnika, jest podatkiem należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości.

10. Jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych emerytur i rent lub zasiłków z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych, rent socjalnych, świadczeń przedemerytalnych, zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, otrzymanych bezpośrednio z tego organu, a obowiązek poboru zaliczek przez ten organ trwa - organ rentowy odejmuje od dochodu kwoty zwrotów dokonanych w roku podatkowym przy ustalaniu wysokości zaliczek oraz w rocznym obliczeniu dochodu, zamieszczając na tym rozliczeniu odpowiednie informacje.

10a. W przypadku przyznania podatnikowi prawa do emerytury, renty z tytułu niezdolności do pracy, renty szkoleniowej, renty socjalnej, renty rodzinnej, renty strukturalnej lub zasiłków z ubezpieczenia społecznego, za okres, za który podatnik pobierał świadczenie z innego organu rentowego w wysokości uwzględniającej zaliczkę na podatek i składkę na ubezpieczenie zdrowotne - organ rentowy odejmuje te kwoty od przyznanego świadczenia przy ustalaniu wysokości zaliczek oraz w rocznym obliczeniu podatku, zamieszczając na tym rozliczeniu odpowiednie informacje.

10b. W przypadku przyznania podatnikowi prawa do emerytury, renty z tytułu niezdolności do pracy, renty szkoleniowej, renty socjalnej, zasiłków z ubezpieczenia społecznego lub renty rodzinnej, za okres, za który podatnik pobierał zasiłek, dodatek szkoleniowy, stypendium albo inne świadczenie pieniężne z tytułu pozostawania bez pracy, nauczycielskie świadczenie kompensacyjne, zasiłek przedemerytalny lub świadczenie przedemerytalne, pobrane z tego tytułu kwoty w wysokości uwzględniającej zaliczkę na podatek i składkę na ubezpieczenie zdrowotne - organ rentowy odejmuje od przyznanego świadczenia przy ustalaniu wysokości zaliczek oraz w rocznym obliczeniu podatku, zamieszczając na tym rozliczeniu odpowiednie informacje.

11. Jeżeli podatnik otrzymał bezpośrednio od tego organu zwrot uprzednio zapłaconej i odliczonej składki na ubezpieczenie zdrowotne, a obowiązek poboru zaliczek przez ten organ trwa - organ rentowy w rocznym obliczeniu podatku sporządzanym za rok, w którym dokonał zwrotu składki, dolicza do podatku obliczonego zgodnie z art. 27 kwotę tej składki.

12. Różnicę między podatkiem wynikającym z rocznego obliczenia podatku a sumą zaliczek pobranych za miesiące od stycznia do grudnia pobiera się z dochodu za marzec lub kwiecień roku następnego. Pobraną różnicę płatnicy wpłacają na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika, łącznie z zaliczkami za te miesiące. Jeżeli z rocznego obliczenia podatku wynika nadpłata, zalicza się ją na poczet zaliczki należnej za marzec, a jeżeli po pobraniu tej zaliczki pozostaje nadpłata, płatnik zwraca ją podatnikowi w gotówce. W razie gdy stosunek uzasadniający pobór zaliczek ustał w styczniu albo w lutym, różnicę pobiera się z dochodu za miesiąc, za który pobrana została ostatnia zaliczka. Zwrócone nadpłaty w gotówce płatnik potrąca z kwot pobranych zaliczek przekazywanych urzędom skarbowym, wykazując je w deklaracji, o której mowa w art. 38 ust. 1a.

1. Do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane:

1) osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent,

2) jednostki organizacyjne uczelni, placówki naukowe, zakłady pracy oraz inne jednostki organizacyjne - od wypłacanych przez nie stypendiów,

3) organy zatrudnienia - od świadczeń wypłacanych z Funduszu Pracy,

3a) wojewódzkie urzędy pracy - od świadczeń wypłacanych z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

4) areszty śledcze oraz zakłady karne - od należności za pracę przypadającej tymczasowo aresztowanym oraz skazanym,

5) spółdzielnie - od oprocentowania wkładów pieniężnych członków spółdzielni, zaliczonego w ciężar kosztów spółdzielni,

6) oddziały Wojskowej Agencji Mieszkaniowej - od wypłacanych żołnierzom świadczeń pieniężnych wynikających z przepisów ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej,

7) centrum integracji społecznej - od wypłacanych świadczeń integracyjnych i motywacyjnej premii integracyjnej, przyznanych na podstawie ustawy z 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym (Dz.U. z 2011 r. nr 43, poz. 225 i nr 205, poz. 1211),

8) podmiot przyjmujący na praktykę absolwencką - od świadczeń pieniężnych wypłacanych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich,

9) instytucja finansowa, o której mowa w art. 34a ust. 3 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz.U. nr 116, poz. 1205, z późn. zm.) - od środków wypłacanych zgodnie z art. 34a ust. 3 tej ustawy

- pomniejszonych o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b.

2. Za stypendia, o których mowa w ust. 1 pkt 2, uważa się w szczególności stypendia przyznawane uczestnikom studiów doktoranckich, stypendia naukowe, stypendia i inne należności otrzymywane przez osoby kierowane za granicę w celach naukowych, dydaktycznych lub szkoleniowych, stypendia za rozwiązywanie zadań badawczych i wdrożeniowych oraz przyznawane studentom studiów dziennych stypendia za wyniki w nauce i stypendia ministra za osiągnięcia w nauce.

3. Zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty.

3a. Podatnik przy odbiorze emerytury lub renty, o której mowa w ust. 3, może wpłacić płatnikowi ustaloną zaliczkę w złotych. Wpłatę tę uznaje się za zaliczkę potrąconą przez płatnika.

4. Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3 zmniejsza się o kwotę, o której mowa w art. 32 ust. 3, jeżeli zaliczkę pobierają płatnicy określeni w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, a podatnik przed pierwszą wypłatą należności w roku podatkowym lub przed upływem miesiąca, w którym zaczął osiągać takie dochody, złoży płatnikowi oświadczenie według ustalonego wzoru, że nie osiąga równocześnie innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e.

5. Zaliczkę od przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 3 i 3a, pobiera się, stosując najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, pomniejszoną o kwotę, o której mowa w art. 32 ust. 3.

6. Zaliczkę od przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 5, 6, 8 i 9, pobiera się, stosując najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

7. (uchylony).

8. (uchylony).

9. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w ust. 3-8, zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez płatnika ze środków podatnika.

10. Płatnicy stypendiów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 40b, są obowiązani w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym sporządzić informację o wysokości wypłaconego stypendium, według ustalonego wzoru, i przekazać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, z zastrzeżeniem art. 37.

11. W przypadku jednorazowej wypłaty środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego, na wniosek oszczędzającego, instytucja finansowa, o której mowa w art. 34a ust. 3 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, nie pobiera zaliczki na podatek dochodowy, lecz jest obowiązana, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać podatnikowi oraz naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a - naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

W stosunku do podatników, którzy osiągają wyłącznie przychody z tytułu emerytur i rent niepodlegających podwyższeniu stosownie do art. 55 ust. 6, przy ustalaniu zaliczki oraz dokonywaniu obliczenia rocznego stosuje się odpowiednio przepis art. 27 ust. 2, z tym że zaliczkę ustala się w wysokości nadwyżki ponad 1/12 kwoty określonej w tym przepisie.

1. Jeżeli podatnik, od którego zaliczki miesięczne pobierają płatnicy określeni w art. 31, art. 33 lub art. 35 ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, złoży płatnikowi przed dniem 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym oświadczenie sporządzone według ustalonego wzoru, które traktuje się na równi z zeznaniem, że:

1) poza dochodami uzyskanymi od płatnika nie uzyskał innych dochodów, z wyjątkiem dochodów określonych w art. 30-30c oraz art. 30e,

2) nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 1a pkt 2-4,

3) nie korzysta z możliwości opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 lub 4,

4) (uchylony),

5) nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 1a pkt 5

- płatnik jest obowiązany sporządzić, według ustalonego wzoru, roczne obliczenie podatku, na zasadach określonych w art. 27, od dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym.

1a. Przy dokonywaniu rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w ust. 1, płatnik:

1) uwzględnia koszty, o których mowa w art. 22 ust. 11;

2) odlicza od dochodu pobrane w ciągu roku składki na ubezpieczenia społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a;

3) na wniosek podatnika odlicza od dochodu:

a) (uchylona),

b) zwrócone płatnikowi świadczenia, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 - jeżeli nie zostały one potrącone od dochodu przy poborze zaliczek;

4) odlicza od podatku kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w roku podatkowym ze środków podatnika;

5) dolicza do podatku obliczonego zgodnie z art. 27 otrzymany za jego pośrednictwem zwrot uprzednio zapłaconej i odliczonej składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

1b. Podatek wynikający z obliczenia rocznego przez płatnika jest podatkiem dochodowym należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą inną wysokość zobowiązania w podatku dochodowym.

2. (uchylony).

3. Roczne obliczenie podatku, o którym mowa w ust. 1, płatnicy sporządzają w terminie do końca lutego po upływie roku podatkowego i w tym samym terminie przekazują podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

4. Różnicę między podatkiem wynikającym z rocznego obliczenia a sumą zaliczek pobranych za miesiące od stycznia do grudnia pobiera się z dochodu za marzec roku następnego. Różnicę tę, na wniosek podatnika, pobiera się z dochodu za kwiecień roku następnego. W razie gdy stosunek uzasadniający pobór zaliczek ustał w styczniu lub w lutym, różnicę pobiera się z dochodu za miesiąc, za który pobrana została ostatnia zaliczka. Pobraną różnicę płatnicy wpłacają na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy dla płatnika naczelnik urzędu skarbowego, łącznie z zaliczkami za te miesiące. Jeżeli z obliczenia rocznego wynika nadpłata, zalicza się ją na poczet zaliczki należnej za marzec, a jeżeli po pobraniu tej zaliczki pozostaje nadpłata, płatnik zwraca ją podatnikowi w gotówce. Zwrócone nadpłaty w gotówce płatnik potrąca z kwot pobranych zaliczek przekazywanych urzędom skarbowym, wykazując je w deklaracji, o której mowa w art. 38 ust. 1a.

1. Płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

1a. W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru.

1b. W razie zaprzestania przez płatników, o których mowa w art. 31 i 33-35, prowadzenia działalności przed końcem stycznia roku następującego po roku podatkowym deklarację, o której mowa w ust. 1a, płatnik przekazuje w terminie do dnia zaprzestania tej działalności.

2. Płatnicy będący:

1) zakładami pracy chronionej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

a) za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują:

- w 40% na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych,

- w 60% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych,

b) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit. a, przekazują na zasadach określonych w ust. 1;

2) zakładami aktywności zawodowej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

a) za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują na zakładowy fundusz aktywności,

b) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit. a, przekazują na zasadach określonych w ust. 1.

2a. Płatnicy, o których mowa w art. 31, którzy utracili status zakładu pracy chronionej, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez tych płatników tym osobom:

1) za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują w wysokości:

a) 25% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 25 do 30%,

b) 50% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 30 do 35%,

c) 75% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 35 do 40%,

d) 100% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 40%

- w pozostałej części na zasadach określonych w ust. 1;

2) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1, kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnicy przekazują na zasadach określonych w ust. 1.

2b. Wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w ust. 2a, ustala się na podstawie art. 21 ust. 1 i 5 oraz art. 28 ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej.

2c. Przepisy ust. 2a i 2b stosuje się w okresie 5 lat, licząc od końca roku, w którym płatnik utracił status zakładu pracy chronionej, jeżeli spełnia warunki określone w przepisach ustawy o rehabilitacji zawodowej.

3. (uchylony).

4. (uchylony).

5. (uchylony).

1. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

2. Jeżeli obowiązek poboru przez płatników, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, zaliczek na podatek ustał w ciągu roku, płatnicy na pisemny wniosek podatnika, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, są obowiązani do sporządzenia i przekazania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, lub urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, imiennej informacji, o której mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

3. Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

4. Na pisemny wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, w związku z zamiarem opuszczenia przez niego terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot, o którym mowa w ust. 3, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, informacji, o której mowa w ust. 3.

4a. Informacje, o których mowa w ust. 3, sporządzane przez podmiot prowadzący rachunki zbiorcze, nie obejmują dochodów wymienionych w art. 30b, uzyskanych z papierów wartościowych zapisanych na tych rachunkach.

5. Płatnicy określeni w art. 35 ust. 1 pkt 2 wypłacający podatnikom wyłącznie stypendia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 40b, sporządzają jedynie informację, o której mowa w art. 35 ust. 10.

Podatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 34 i 35, jeżeli osiągają inne dochody, od których płatnicy nie mają obowiązku poboru zaliczek na podatek, są obowiązani wpłacić zaliczki na podatek należny od tych dochodów według zasad określonych w art. 44 ust. 3a.

Przypisy

[26] Art. 27f ust. 2 w brzmieniu ustalonym przez art. 1 pkt 4 lit. a ustawy z 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. poz. 1278). Zmiana weszła w życie 1 stycznia 2013 r. i ma zastosowanie do dochodów uzyskanych (strat poniesionych) od 1 stycznia 2013 r.

[27] Art. 27f ust. 2a dodany przez art. 1 pkt 4 lit. b ustawy z 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. poz. 1278). Zmiana weszła w życie 1 stycznia 2013 r. i ma zastosowanie do dochodów uzyskanych (strat poniesionych) od 1 stycznia 2013 r.

[28] Art. 27f ust. 2b dodany przez art. 1 pkt 4 lit. b ustawy z 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. poz. 1278). Zmiana weszła w życie 1 stycznia 2013 r. i ma zastosowanie do dochodów uzyskanych (strat poniesionych) od 1 stycznia 2013 r.

[29] Art. 27f ust. 2c dodany przez art. 1 pkt 4 lit. b ustawy z 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. poz. 1278). Zmiana weszła w życie 1 stycznia 2013 r. i ma zastosowanie do dochodów uzyskanych (strat poniesionych) od 1 stycznia 2013 r.

[30] Art. 27f ust. 2d dodany przez art. 1 pkt 4 lit. b ustawy z 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. poz. 1278). Zmiana weszła w życie 1 stycznia 2013 r. i ma zastosowanie do dochodów uzyskanych (strat poniesionych) od 1 stycznia 2013 r.

[31] Art. 30c ust. 3 pkt 3 w brzmieniu ustalonym przez art. 3 pkt 4 ustawy z 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku tonażowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1540). Zmiana weszła w życie 1 stycznia 2013 r.

Kolejną (V - ostatnią) część komentarza opublikujemy 27 stycznia