Nie powinniśmy się obawiać składania skarg na niekorzystne interpretacje podatkowe

@RY1@i02/2016/078/i02.2016.078.18300070c.803.jpg@RY2@

Dr Jowita Pustuł doradca podatkowy i radca prawny w J. Pustuł, M. Przywara Doradztwo Podatkowe

Dlaczego reprezentowana przez panią spółka zdecydowała się na zaskarżenie pierwotnej, niekorzystnej dla niej interpretacji w sprawie opodatkowania ryczałtów za jazdy lokalne? Przecież pogląd fiskusa w tej sprawie wydaje się od lat niezmienny.

Przed złożeniem wniosku o interpretację klient poprosił mnie o ocenę szans na wygraną. Uznałam, że mamy taką szansę. Spółka, którą reprezentowałam, zatrudnia kilkanaście tysięcy pracowników, więc kwota potencjalnych oszczędności podatkowych, w razie pozytywnego wyniku postępowania interpretacyjnego lub sądowego, była istotna. Warto jednak doprecyzować stan faktyczny.

Sprawa dotyczyła opodatkowania kwot zwracanych pracownikom, którzy wykorzystywali swoje prywatne samochody do jazd służbowych. Miały one charakter lokalny i dlatego nie spełniały definicji podróży służbowych. Jeśli bowiem pracownik jest zatrudniony w Warszawie i - na polecenie pracodawcy - wykonuje zadanie służbowe wymagające przemieszczania się samochodem po Warszawie, to nie odbywa podróży służbowej w rozumieniu kodeksu pracy. Podobnie jest, gdy w umowie o pracę wskażemy jako miejsce wykonywania pracy danego pracownika pewien obszar (np. woj. mazowieckiego). Dopóki pracownik będzie się przemieszczał w granicach tego obszaru, dopóty nie będziemy mieć do czynienia z podróżą służbową. Jeśli pracodawca chce takiemu podwładnemu zwrócić koszty związane z wykonaniem zleconego zadania służbowego na terenie wskazanym jako miejsce pracy, to niestety nie może zastosować zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt. 16 ustawy PIT. Dotyczy ono bowiem tylko należności otrzymywanych "za czas podróży służbowych".

W prowadzonej przeze mnie sprawie, co istotne, zwrot kosztów następował po przedłożeniu przez pracowników rozliczenia ewidencji przebiegu pojazdu. Ewidencja ta musiała zostać potwierdzona przez przełożonego pracownika. Chciałabym na to zwrócić uwagę, bo to bardzo istotne: pracownicy nie otrzymywali od pracodawcy stałej, ryczałtowej kwoty na jazdy lokalne, niezależnej od faktycznie przejechanych w danym miesiącu kilometrów.

W tej sprawie nie doszło do wyroku, bo dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zmienił (na korzyść pani klienta) interpretację, zanim skargę rozpatrzył sąd. Czy nie obawia się pani jednak, że efekt sądowego rozstrzygnięcia mógłby być taki sam jak w przypadku pakietów medycznych, gdzie mieliśmy dwie uchwały NSA i obie niekorzystne dla podatników?

Tak się składa, że gdy siedmiu sędziów NSA podejmowało pierwszą uchwałę w sprawie pakietów medycznych (z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10), czekałam na wyznaczenie rozprawy w analogicznej sprawie. Jak wiadomo, uchwała siedmiu sędziów NSA wiąże inne składy orzekające, więc sprawa wyglądała na przegraną. Zdecydowaliśmy jednak, że nie poddamy się bez walki. W konsekwencji doszło do zadania pytania prawnego po raz drugi i do podjęcia drugiej uchwały (z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10). Tym razem była to uchwała pełnego składu Izby Finansowej NSA. Niestety, pełnego składu NSA już nie udało mi się przekonać, choć ośmiu sędziów podzieliło moje stanowisko, zgłaszając zdania odrębne. Żałuję, że nie zdecydowaliśmy się wówczas na złożenie skargi konstytucyjnej.

Po uchwale podjętej przez pełny skład NSA organy podatkowe zaczęły doszukiwać się świadczeń nieodpłatnych nieomal wszędzie. O opodatkowaniu pakietów medycznych zadecydowało de facto uznanie ich przez NSA za rodzaj polisy, ubezpieczenia zdrowotnego. Dlatego NSA przyjął, że przychód u pracownika powstaje już w momencie wykupienia dla niego pakietu medycznego, nawet jeśli pracownik z opieki medycznej nie skorzysta. Takiej argumentacji nie można było zastosować w innych sytuacjach, np. przy opodatkowaniu imprez integracyjnych, choć oczywiście podejmowano takie próby. Pamiętam interpretacje, w których stwierdzano nawet, że jeśli pracownik był zaproszony z małżonkiem i nie przyszli oboje, to do przychodów pracownika należy doliczyć nie tylko wartość tego, co on sam mógł zjeść i wypić (choć z imprezy zrezygnował), lecz także to, co mógł zjeść i wypić jego małżonek (bo przecież też miał szanse być na imprezie). Z czasem organy podatkowe złagodziły swoje stanowisko i nastąpiło to jeszcze przed wyrokiem trybunału. Przyjmowano, że nieobecni nie mają przychodu.

Mówię o tym, bo należy pamiętać, że każda sprawa jest inna. Inne argumenty za brakiem opodatkowania pracowników należało powoływać w kwestii opodatkowania pakietów medycznych, nieco inne w sprawach dotyczących imprez integracyjnych, a jeszcze inne w sprawie opodatkowania kwot zwracanych pracownikom z tytułu korzystania przez nich z samochodów. W moim odczuciu w tej ostatniej argumenty przeciwko opodatkowaniu pracowników są wyjątkowo mocne. Jeśli zwracamy pracownikowi koszty, które on sam wcześniej poniósł, wykorzystując swój samochód prywatny przy realizacji zadania służbowego zleconego przez pracodawcę, nie dochodzi do przysporzenia majątkowego po stronie pracownika. W związku z tym nie może być mowy o przychodzie.

Czy dostrzega pani jeszcze inne rodzaje świadczeń, co do których panuje utarty pogląd, wymagający weryfikacji w świetle wyroku TK?

Jest wiele takich świadczeń. Trzeba wyraźnie powiedzieć, że nie każdy koszt pracodawcy, nawet jeśli jest to koszt podatkowy, automatycznie prowadzi do powstania przychodu pracownika. Tylko świadczenia przekazane w interesie pracownika, skutkujące zwiększeniem jego aktywów lub zaoszczędzeniem wydatków, mogą być zaliczane do przychodów z umowy o pracę. Jeśli świadczenie jest przekazywane w interesie pracodawcy, to u pracownika nie dojdzie do powstania przychodu. W związku z tym, jeśli np. pracownik odbywa podróż zagraniczną, wykonując polecenie służbowe pracodawcy, i zatrzymuje się w czasie takiej podróży w hotelu, to nie może mieć z tego tytułu przychodu, nawet jeśli jest to najdroższy hotel w okolicy. Wciąż jednak niektóre organy podatkowe stoją na stanowisku, że przychód powstaje, jeśli cena noclegu w hotelu przewyższa limity wynikające z rozporządzenia o podróżach służbowych. Czyli mówimy o opodatkowaniu pracownika z tego tytułu, że śpi na lepszej poduszce, niż przewiduje to rozporządzenie.

Ponadto nie powinniśmy doliczać do przychodów pracowników świadczeń, które są dostępne dla ogółu pracowników. W takim przypadku wartości świadczenia otrzymywanego przez konkretnego pracownika nie da się bowiem zindywidualizować. Nie musimy zatem opodatkowywać wszystkich członków załogi z tego powodu, że we wspólnej kuchni udostępnimy herbatę, kawę, cukier czy drobne przekąski, albo gdy wstawimy w firmie automat z napojami, z których każdy z pracowników może korzystać w dowolnym czasie.

Jakie zatem nieodpłatne świadczenia są pani zdaniem niewątpliwie przychodem pracownika?

Do przychodów pracownika powinno się zaliczać świadczenia nieodpłatne, które faktycznie zostały przez pracownika otrzymane, a wartość takiego świadczenia można zidentyfikować, obliczyć. Innymi słowy, żeby było wiadomo, ile konkretnie zyskał dany pracownik otrzymujący nieodpłatne świadczenie, jaka była jego korzyść majątkowa. Przykładowo pracodawca funduje najlepszemu pracownikowi w firmie - w formie nagrody - wycieczkę. Pracownik z niej korzysta, wiemy, jaka była jej wartość, i doliczamy ją do przychodów z umowy o pracę. Mówimy oczywiście o wycieczce turystycznej, takiej dla przyjemności, a nie o wysłaniu pracownika w podróż zagraniczną w celu wykonania określonego zadania służbowego.

O przychodzie pracownika można też mówić w sytuacji, w której pracodawca wynajmuje dla niego mieszkanie i pracownik wykorzystuje je dla celów prywatnych. Wprowadza się tam ze swoim małżonkiem, dziećmi, psem itd. Wiemy, jaki czynsz pracodawca płaci za wynajem tego konkretnego mieszkania, i wartość tego czynszu powinna zwiększać przychody pracownika. Pracownik uzyskuje bowiem korzyść majątkową - nie musi wynajmować mieszkania samodzielnie. Inaczej jednak będzie w przypadku wynajęcia przez firmę mieszkania służbowego, z którego może korzystać grupa pracowników wykonujących zadanie służbowe. Przykładowo firma z siedzibą w Poznaniu, mająca oddziały w innych miastach Polski, wynajmuje w stolicy mieszkanie służbowe, z którego mogą korzystać pracownicy przyjeżdżający do Warszawy w celach służbowych. Można powiedzieć, że w takiej sytuacji korzystają oni z mieszkania "w interesie pracodawcy", a nie swoim własnym. Gdyby nie polecenie służbowe i realizacja zleconego zadania, nie przyjechaliby do stolicy. Jadą tam na wyraźne polecenie pracodawcy.

Czy podatnicy powinni występować o indywidualne interpretacje w każdej sprawie dotyczącej nieodpłatnych świadczeń? Czy nie narażą się z tego powodu na szczególne zainteresowanie organów kontrolnych?

Daleka jestem od namawiania wszystkich do składania wniosków o interpretację w każdej sprawie dotyczącej nieodpłatnych świadczeń. Decyzja powinna być przemyślana. Trzeba pamiętać o tym, że złożeniu wniosku o interpretację czy skargi do sądu towarzyszą koszty. Warto też przeanalizować interpretacje zamieszczone w bazie na stronie Ministerstwa Finansów. Pozwoli nam to oszacować szanse na otrzymanie pozytywnej interpretacji. Jeśli widzimy, że stanowisko organów podatkowych jest dla nas niekorzystne, warto sprawdzić, jak kształtuje się linia orzecznicza sądów. Jeśli widzimy, że interpretacje są niekorzystne, ale orzecznictwo kształtuje się po naszej myśli, to składając wniosek, zakładajmy od razu, że sprawę skierujemy do sądu.

Oczywiście wielu podatników ma wątpliwości, czy przez złożenie wniosku, a tym bardziej skargi na otrzymaną interpretację, nie narażą się organom podatkowym. Z mojego doświadczenia wynika, że nie należy się tego obawiać. Wiemy, jak bardzo skomplikowane są przepisy podatkowe i jak często organy podatkowe zmieniają swoje poglądy, dlatego nikogo nie powinno dziwić to, że podatnicy składają wnioski o interpretacje. Ochrony, jaką zapewnia interpretacja, nie daje żadna opinia, choćby była wydana przez najlepszego doradcę podatkowego. Poza tym niektóre organy podatkowe doceniają podatników, którzy mają wątpliwości i podejmują kroki mające na celu ich rozwianie. Nawet pracownicy Krajowej Informacji Podatkowej działającej przy ministrze finansów sugerują składanie wniosków o interpretacje w sytuacji, w której przepisy budzą wątpliwości interpretacyjne.

Nie powinniśmy się też obawiać składania skarg na niekorzystne interpretacje podatkowe. Nigdy nie słyszałam o tym, aby stosunek organów podatkowych do podatnika zmienił się po złożeniu skargi na interpretację, aby organ, po przegranej sprawie, w ramach akcji odwetowej, rozpoczął kontrolę podatkową.

Jeśli zwracamy pracownikowi koszty, które on sam wcześniej poniósł, wykorzystując swój samochód prywatny przy realizacji zadania służbowego zleconego przez pracodawcę, to nie dochodzi do przysporzenia majątkowego po stronie pracownika. W związku z tym nie może być mowy o przychodzie