Jak na dzień bilansowy wycenić operacje dokonane w walutach obcych

menedżer w Dziale Audytu PricewaterhouseCoopers

@RY1@i02/2010/046/i02.2010.046.086.008b.001.jpg@RY2@

Piotr Bejger, menedżer w Dziale Audytu PricewaterhouseCoopers

Zgodnie z art. 30 ustawy o rachunkowości wyrażone w walutach obcych składniki aktywów wycenia się po obowiązującym na dzień bilansowy średnim kursie ogłoszonym przez NBP. Zgodnie z tym samym artykułem wyrażone w walucie obcej operacje gospodarcze ujmuje się w księgach na dzień ich przeprowadzenia po kursie faktycznie zastosowanym lub średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez NBP.

Z drugiej strony art. 28 ustawy o rachunkowości mówi o zasadach wyceny rzeczowych składników aktywów obrotowych, które wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen sprzedaży netto. Cena nabycia jest tu definiowana jako cena zakupu obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegającego odliczeniu VAT i akcyzy, skorygowana o określony katalog kosztów związanych z zakupem (zwiększenie ceny nabycia) oraz uzyskanych rabatów, opustów i tym podobnych (zmniejszenie ceny nabycia).

W tym przypadku mówimy o dokonaniu przelewu do dostawcy (załóżmy, że chodzi o dostawę zapasów) dokonanym przed końcem roku obrotowego. Ujęcie takiej operacji i jej wycena będzie tutaj zależała od tego, czy jednostka przejęła kontrolę nad zapasami przed dokonaniem zapłaty. Jeśli tak się stało - w aktywach jednostki należy ująć zapas i zobowiązanie w dniu przejęcia tej kontroli. Wówczas zarówno zapas, jak i zobowiązanie powinny być wycenione według kursu z dnia przejęcia kontroli nad zapasami (czyli dokonania operacji gospodarczej). Następnie w dniu zapłaty (28 grudnia 2009 r.) należy rozpoznać zrealizowaną różnicę kursową pomiędzy rozpoznanym już zobowiązaniem a faktyczną płatnością. Na dzień bilansowy w aktywach pozostaną jedynie zapasy, których wycena nie będzie aktualizowana z tytułu różnic kursowych (moment otrzymania faktury nie jest tu istotny dla podjęcia decyzji o ujęciu rachunkowym).

Natomiast w przypadku, gdy jednostka nie przejęła kontroli nad zapasami przed dokonaniem zapłaty sytuacja, jest bardziej złożona. Bezpośrednio w ustawie o rachunkowości nie ma regulacji, czy taka zaliczka na poczet dostaw zapłacona w euro jest składnikiem aktywów wyrażonym w walucie obcej, czy nie. W takiej sytuacji wydaje się zasadne rozważenie charakteru zaliczki - czy jest ona zwrotna czy bezzwrotna. Zaliczka zwrotna miałaby bardziej charakter aktywa wyrażonego w walucie obcej i jako taka powinna być wyceniona na dzień bilansowy (lub na dzień jej zwrotu). Jednak zapewne częstszym przypadkiem będzie zaliczka bezzwrotna, którą raczej trudno traktować jako składnik aktywów wyrażony w walucie obcej - będzie ona zaliczona na poczet ceny nabycia zapasów. W takim przypadku zaliczkę należy wycenić zgodnie z art. 30 ustawy o rachunkowości na dzień jej zapłaty (przeprowadzenia operacji gospodarczej) po kursie faktycznie zastosowanym w tym dniu lub średnim kursie NBP i wyceny tej nie aktualizować na dzień bilansowy ani na dzień dostawy. Na takie rozwiązanie wskazuje także miejsce prezentacji zapłaconej zaliczki na dostawy, która zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy o rachunkowości powinna być prezentowana jako składnik zapasów (aktywa niefinansowego), a nie jako składnik należności (aktywa finansowego).

Analogicznie należałoby postępować w przypadku zaliczki na środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, z tym że wówczas prezentacja takich zaliczek byłaby odpowiednio w pozycji rzeczowych aktywów trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Art. 30 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn zm.).