Jak ująć i wycenić w sprawozdaniu walutowy kontrakt forward na dzień bilansowy

Kontrakt walutowy jest instrumentem pochodnym. W tym zakresie zależy zwrócić uwagę na rozporządzenie ministra finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz.U. nr 149, poz. 1674 z późn. zm.). Zgodnie z jego przepisami, jeśli jednostka nie uznaje kontraktów za instrumenty zabezpieczające, kontrakty walutowe zaliczane są do kategorii aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu.

Kontrakty forward bardzo często nie wymagają ujęcia początkowego, nawet gdy jednostka stosuje przepisy rozporządzenia. Kontrakty forward dopiero na dzień wyceny bilansowej, zgodnie z powyższym rozporządzeniem, muszą zostać ujęte w sprawozdaniu finansowym w ich aktualnej wartości godziwej.

O ile jednostka nie poniosła żadnych kosztów transakcyjnych na dzień zawarcia kontraktu, to znaczy jeśli zawarcie kontraktu nie powoduje zmian wartości majątku oraz źródeł finansowania, wartość początkowa kontraktu jest równa zero. Wówczas nie ujmuje się kontraktu w księgach rachunkowych na kontach bilansowych. Zalecane jest jednak prowadzenie ewidencji pozabilansowej zawartych kontraktów czy też rejestru zawieranych umów, zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości w tym zakresie.

Na podstawie art. 46 ust. 2a ustawy o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.) jednostka może ująć kontrakt forward w księgach rachunkowych jako składnik kategorii - Aktywa finansowych przeznaczonych do obrotu w ramach - Krótkoterminowych aktywów finansowych i jednocześnie jako składnik kategorii - Zobowiązania finansowe przeznaczone do obrotu w ramach - Pozostałych rozrachunków. W każdej z tych kategorii kontrakt jest ujmowany w kwocie równej iloczynowi wielkości kontraktu (ilości instrumentu podstawowego: waluty obcej, na którą został wystawiony) oraz ceny wykonania.

W rezultacie dokonania kompensaty aktywów i zobowiązań finansowych wartość bilansowa kontraktu jest równa zero.

Kontrakt forward wycenia się na dzień bilansowy zgodnie z wartością godziwą, którą stanowi kwota, za jaką bank jest gotów zrealizować kontrakt. Najczęściej informację o wartości godziwej jednostki otrzymują od banku, z którym zawarły umowę,

Wyniki przeszacowania wartości kontraktów forward ujmuje się jako przychody lub koszty finansowe w okresie sprawozdawczym, w którym dokonano wyceny. Trzeba pamiętać, iż skutki wyceny walutowych kontraktów forward nie stanowią różnic kursowych.

Zwiększenie wartości kontraktów forward wykazuje się jako składnik kategorii - Aktualizacja wartości inwestycji w ramach - Przychodów finansowych. Z kolei spadek wartości inwestycji wykazuje się po stronie - Kosztów finansowych w pozycji - Aktualizacja wartości inwestycji.

W sytuacji gdy wartość godziwa kontraktu jest dodatnia, kontrakt taki jest ujmowany w aktywach bilansu w pozycji B.III.1 lit. a) lub B.III.1 lit. b) - Inwestycje krótkoterminowe - inne krótkoterminowe aktywa finansowe. Natomiast w sytuacji gdy wartość godziwa kontraktu jest ujemna, kontrakt taki ujmowany jest w pasywach bilansu w pozycji B.III.1 lit. b) - Zobowiązania krótkoterminowe wobec jednostek powiązanych - inne lub B.III.2 it. c) - Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek - inne zobowiązania finansowe.

Przykładowo więc załóżmy, że na dzień bilansowy jednostka otrzymała od banku informację o wartości godziwej instrumentu pochodnego. Wartość ta wynosiła: 150 tys. euro x 3,90 zł/euro = 585 tys. zł. W wyniku spadku kursu kontraktu terminowego powstał koszt w kwocie: 150 tys. euro x (3,90 zł/euro - 4,10 zł/euro) = 30 tys. zł. Został on zaksięgowany zapisem: strona Wn konta 756 - Koszty finansowe, strona Ma konto 145 - Aktualizacja wartości inwestycji.

@RY1@i02/2012/020/i02.2012.020.07100090h.802.jpg@RY2@

Anna Ceglarek asystent biegłego rewidenta departament audytu, ECA Auxilium w Zabrzu

AP