Jak wykazać wynik ze sprzedaży środków trwałych

Jeżeli chodzi o ujęcie w księgach rachunkowych, to operacje związane ze sprzedażą środków trwałych, tj. niefinansowych składników majątku, wykazuje się jako pozostałą działalność operacyjną (odpowiednio jako pozostałe koszty/przychody operacyjne). Takie postępowanie wynika z zasad zawartych w art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem przez pozostałe koszty i przychody operacyjne rozumie się te, które związane są pośrednio z działalnością operacyjną jednostki, a w szczególności: ze zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, a także z utrzymywaniem i zbyciem nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych zaliczanych do inwestycji.

Ujęcie w księgach

Ewidencja takiej operacji powinna być następująca:

1. Sprzedaż środka trwałego: strona Wn konta 240 - Inne rozrachunki - wartość brutto, strona Ma konta 760 - Pozostałe przychody operacyjne - wartość netto, strona Ma konta 224 - Rozliczenie VAT należnego - wartość podatku.

2. Wyksięgowanie z ewidencji bilansowej środka trwałego: strona Wn konta 050 - Umorzenie środków trwałych - dotychczasowe umorzenie, strona Wn konta 766 - Pozostałe koszty operacyjne - wartość nieumorzona, strona Ma konta 010 - Środki trwałe.

Trochę inaczej będzie wyglądała ewidencja sprzedaży, gdy zakup środka trwałego został w całości lub w części sfinansowany dotacją. W takiej bowiem sytuacji otrzymaną kwotę (przy zakupie) zalicza się - na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości - do rozliczeń międzyokresowych przychodów. Następnie zaliczona do tych rozliczeń wartość zwiększa stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od tych środków trwałych.

Dlatego też w przypadku sprzedaży takiego środka trwałego, jeżeli nie zostały one jeszcze rozliczone, konieczny jest dodatkowy zapis w ewidencji księgowej. Nierozliczoną kwotę widniejącą na koncie rozliczeń międzyokresowych przychodów należy zaliczyć do pozostałych przychodów operacyjnych, zapisem: strona Wn konta 84 - Rozliczenia międzyokresowe przychodów, strona Ma konta 760 - Pozostałe przychody operacyjne.

Wykazanie w raporcie

Należy pamiętać, że po sprzedaży środka trwałego trzeba go usunąć z ewidencji księgowej (zapis nr 2), co oznacza, że nie zostanie on ujawniony w bilansie. Wynik sprzedaży środków trwałych, np. maszyn produkcyjnych w trakcie roku musi zostać odzwierciedlony w rachunku zysków i strat. Należy go ująć odpowiednio jako zyski ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych bądź - straty ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych.

Odpowiednio w wariancie kalkulacyjnym i porównawczym wynik ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych wykazuje się w pozycji G.I lub D.I. - zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych w pozycji H.I lub E.I - strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych.

Należy pamiętać, że w tych pozycjach podaje się saldo sumy wszystkich przychodów ze zbycia, czyli sprzedaży, likwidacji oraz nieodpłatnego przekazania - środków trwałych i ich księgowej wartości netto powiększonej o poniesione koszty związane ze zbyciem tych składników majątku.

PRZYKŁAD

Wynik ze zbycia

Środek trwały nr 1:

- wartość początkowa - 150 tys. zł,

- dotychczasowe umorzenie 120 tys. zł,

- wartość sprzedaży brutto - 123 tys. zł.

Środek trwały nr 2:

- wartość początkowa - 110 tys. zł,

- dotychczasowe umorzenie - 50 tys. zł,

- wartość sprzedaży brutto - 110 700 zł.

@RY1@i02/2013/049/i02.2013.049.00800040z.101.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. Sprzedaż środka trwałego nr 1 - 123 000 zł

a) wartość netto - 100 000 zł

b) VAT należny - 23 000 zł

2. Wyksięgowanie środka trwałego LT - 150 000 zł

a) dotychczasowe umorzenie - 120 000 zł

b) wartość nieumorzona - 30 000 zł

3. Wpływ należności na rachunek bankowy za środek trwały nr 1- 123 000 zł

4. Sprzedaż środka trwałego nr 2 - 110 700 zł

a) wartość netto - 90 000 zł

b) VAT należny - 20 700 zł

5. Wyksięgowanie środka trwałego LT - 110 000 zł

a) dotychczasowe umorzenie - 50 000 zł

b) wartość nieumorzona - 60 000 zł

6. Wpływ należności na rachunek bankowy za środek trwały nr 2 - 9 8400 zł

Wynik ze sprzedaży środków trwałych:

● Przychody ze sprzedaży środków trwałych (100 000 + 90 000) = 190 000 zł

● Wartość netto sprzedanych środków trwałych (30 000 + 60 000) = 90 000 zł

W rachunku zysków i strat w wersji kalkulacyjnej w pozycji G.I lub porównawczej w pozycji D.I- zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych zostanie wykazana kwota 100 000 (190 000 - 90 000) zł.

OPINIE EKSPERTÓW

Zasady trzeba stosować w sposób ciągły

@RY1@i02/2013/049/i02.2013.049.00800040z.803.jpg@RY2@

Miłosz Kolbuszewski, biegły rewident, dyrektor warszawskiego biura Suder & Reiter Audyt

Sprzedaż środków trwałych jest obszarem, który nie sprawia sporządzającym sprawozdania finansowe zbyt wielu istotnych problemów. Błędy, które występują, polegają na prezentacji w pozycji - zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych - przychodów ze sprzedaży środka trwałego, a w pozycji - strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych - wartości netto sprzedanego środka trwałego.

Inny problem, może pojawić się w sytuacji, gdy jednostka sprzedała wiele środków trwałych i na części transakcji osiągnęła zysk, a na części stratę. Jednostka powinna w swojej - Polityce rachunkowości - określić, jakie wartości zostaną w takim przypadku wykazane w sprawozdaniu finansowym. Jedna możliwość to ujęcie w pozycji - zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych- sumy transakcji, na których osiągnięto zysk, natomiast w pozycji "strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych" sumy z transakcji, na których poniesiono stratę. Alternatywnie jednostka może przyjąć zasadę, że sumuje wyniki zrealizowane na wszystkich transakcjach sprzedaży i prezentuje w sprawozdaniu finansowym łączny wynik osiągnięty w trakcie okresu. Ważne jest, aby przyjęte zasady stosować w sposób ciągły.

Kolejna kwestia to koszty związane ze sprzedażą środków trwałych - jeżeli wystąpiły, powinny zostać wykazane jako element - zysku/straty ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych, a nie w ramach na przykład kosztów sprzedaży.

Ważne jest ponadto właściwe ujęcie transakcji sprzedaży w ewidencji środków trwałych. Środek trwały w momencie sprzedaży powinien zostać usunięty z rejestru, tak aby nie była od niego naliczana amortyzacja. Ponieważ nie wszystkie systemy finansowo-księgowe posiadają automatyczne kontrole w tym zakresie, błędy pojawiają się także tutaj.

Ujęcie według międzynarodowych zasad

@RY1@i02/2013/049/i02.2013.049.00800040z.804.jpg@RY2@

Adam Czechanowski, biegły rewident, starszy menedżer w dziale audytu Deloitte

Na dzień przejścia na Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej spółki mogą ująć środki trwałe według wartości godziwej, która w praktyce jest często większa niż wartość księgowa. Skutkuje to wzrostem wartości aktywów trwałych i drugostronnie kapitałów własnych (zysków zatrzymanych). Ustalona w ten sposób wartość środków trwałych skutkuje wyższym kosztem amortyzacji i w przypadku sprzedaży środków trwałych wyższym kosztem sprzedanych środków trwałych. Kapitał z przeszacowania MSR nie zmienia się w wyniku sprzedaży/likwidacji środków trwałych, co obrazuje poniższy przykład.

1. Na dzień przejścia na MSSF 1 stycznia 2011 r. ustalono:

Wartość środków trwałych wg ustawy o rachunkowości 40

Wartość środków trwałych wg MSSF 100

Kapitał z przeszacowania MSSF 60 (100-40)

Okres amortyzacji 10 lat (roczna amortyzacja 100/10 = 10)

2) Na 31 grudnia 2012 r. dochodzi do sprzedaży środków trwałych

Cena sprzedaży 75

Wartość netto (100-20) 80

Strata ze sprzedaży (5)

Kapitał z przeszacowania MSR 60

Agnieszka Pokojska

agnieszka.pokojska@infor.pl

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).