Jak ujmować i wyceniać nabyte przez spółkę akcje

Przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym (art. 765 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121).

Wynagrodzenie za wykonaną przez komisanta usługę określane jest w formie prowizji, która najczęściej stanowi określony przez strony procent od wartości transakcji (np. ceny sprzedaży) i należy się pod warunkiem, że transakcja doszła do skutku. Komisant nabywa roszczenie o zapłatę prowizji z chwilą, gdy komitent otrzymał rzecz albo cenę.

Prowadzący komis może jednak zawrzeć umowę na korzystniejszych dla komitenta warunkach. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby zamiast sprzedaży towaru za 5000 zł, jak sobie tego życzył komitent, doszło do jego zbycia za 6000 zł. Nadwyżka przypada w takim wypadku komitentowi, co wynika z art. 767 kodeksu cywilnego, choć umowa może w tym zakresie stanowić inaczej. Jeżeli komisant sprzeda rzecz za niższą cenę, niż to ustalił w umowie z komitentem, taka transakcja będzie jak najbardziej ważna i skuteczna. W takim przypadku komitent ma prawo żądać od komisanta pokrycia powstałej różnicy.

Zaznaczyć należy, iż z chwilą wydania towaru komisantowi nie powstaje jeszcze przychód. Nie są przenoszone na komisanta ryzyka i korzyści związane z tym towarem. Przychód (i koszty) należy rozpoznać dopiero po dokonaniu wydania towarów przez komis osobie trzeciej. Tak też jest w przypadku podatku dochodowego. Powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Według ogólnej zasady ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za datę powstania przychodu przyjmuje się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie późniejszy niż dzień:

● wystawienia faktury albo

● uregulowania należności (art. 12 ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.).

Ponieważ wierzytelność jest terminem wywodzącym się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Wystawienie przez podatnika faktury VAT lub zlecenie sprzedaży towaru nie muszą być jednoznaczne z powstaniem u tego podatnika przychodu należnego. Momentu sprzedaży przez komisanta nie można uznać za moment powstania przychodu u komitenta, ponieważ komitent nie jest stroną takiej umowy kupna-sprzedaży. Dopiero moment wydania komitentowi uzyskanych przez komisanta należności należy uznać za moment powstania przychodu należnego z tytułu sprzedaży towarów za pośrednictwem komisu. A zatem momentem osiągnięcia przychodu przez komitenta będzie dzień, w którym komisant przekazuje mu cenę sprzedaży albo komitentowi przysługuje należność z tytułu wykonania umowy.

Artykuł 19a ust. 5 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) wskazuje, iż w przypadku wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. Nie obowiązują już regulacje dotyczące powstania obowiązku podatkowego nie później niż 30 dni od daty wydania towaru komisantowi. Od 1 stycznia 2014 r. uchylony został art. 30 ustawy VAT, który do końca 2013 roku określał, co stanowi podstawę opodatkowania w odniesieniu do umów komisowych.

Dodatkowo wskazać należy, iż umowa komisu stanowi umowę nazwaną inną niż np. umowa sprzedaży. Komis nie jest wymieniony w zamkniętym katalogu czynności podlegających PCC, dlatego strony (komitent i komisant) nie stają się z tego tytułu podatnikami PCC.

PRZYKŁAD

Ważne są daty

Spółka ABC wydała towar o wartości 70 000 zł do sprzedaży w komisie. Uzgodniona cena sprzedaży to 80 000 zł plus VAT 23 proc. Wydanie to zostało potwierdzone wystawieniem 28 sierpnia faktury VAT. Komis 16 września przekazał zapłatę za sprzedany (15 września) towar potrąconą o prowizję 2000 zł + 460 zł VAT.

@RY1@i02/2014/168/i02.2014.168.00800030f.801.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. 28 sierpnia - wydanie towarów do komisu w kwocie 70 000 zł: strona Wn konta Towary w komisie, strona Ma konta Towary w magazynie;

2. 28 sierpnia - Faktura potwierdzająca wydanie towarów do komisu:

a) 98 400 zł strona Wn konta Rozrachunki z komisantem;

b) 80 000 zł strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe przychodów;

c) 18 400 zł strona Ma konta VAT należny do rozliczenia w przyszłych okresach;

3. 15 września - faktura prowizyjna za pośrednictwo w sprzedaży:

a) 2000 zł strona Wn konta Rozliczenie zakupu;

b) 460 zł strona Wn konta VAT naliczony;

c) 2460 zł strona Ma konta Rozrachunki z komisantem;

4. 15 września - ujęcie prowizji komisu, jako koszt w kwocie 2000 zł: strona Wn konta Usługi obce, strona Ma konta Rozliczenie zakupu;

5. 15 września - rozliczenie kosztów prowizji w układzie funkcjonalnym w kwocie 2000 zł; strona Wn konta Koszty sprzedaży, strona Ma konta Rozliczenie kosztów;

6. 15 września - rozpoznanie przychodu z tytułu sprzedaży towaru w kwocie 80 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia międzyokresowe przychodów, strona Ma konta Przychody ze sprzedaży;

7. 15 września - ujęcie VAT w związku z powstaniem obowiązku podatkowego w kwocie 18 400 zł: strona Wn konta VAT należny do rozliczenia w przyszłych okresach, strona Ma konta VAT należny;

8. 15 września - ujęcie kosztu sprzedanych towarów w kwocie 70 000 zł: strona Wn konta Wartość sprzedanych towarów według cen zakupu, strona Ma konta Towary w komisie;

9. 16 września - otrzymanie zapłaty w kwocie 95 940 zł: strona Wn konta Rachunek bankowy, strona Ma konta Rozrachunki z komisantem.

Karolina Pawlak

specjalistka z zakresu rachunkowości

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U z 2013 r. poz. 330 ze zm.).