Jak w księgowości ujmować skutki kryzysu finansowego

Spółka musi ująć w księgach rachunkowych niespłacone należności, dokonując odpisu aktualizującego jej wartości. Jeżeli problemy ze spłatą zobowiązań będą przyczyną likwidacji kontrahenta, należność powinna zostać zaliczona w ciężar wcześniej utworzonego odpisu. Z kolei dłużnik będzie musiał sporządzić sprawozdanie na dzień ogłoszenia upadłości likwidacyjnej. W dzisiejszym Przewodniku wyjaśniamy zasady, w jaki sposób poprawnie ujmować sytuacje będące skutkami kryzysu finansowego.

Kryzys finansowy spowodował pogorszenie się sytuacji finansowej wielu spółek i problemy w spłacie zobowiązań. W związku z tym może być konieczne zarejestrowanie tego faktu w księgach rachunkowych przez ich kontrahentów. Konieczne może być także dokonanie odpisu aktualizującego. Kwestie te reguluje art. 35b ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Zgodnie z jego treścią odpisów aktualizujących należy dokonać np. na należności przeterminowane dochodzone na drodze sądowej od dłużników nieposiadających majątku i postawionych w stan upadłości bądź likwidacji. W takiej sytuacji istnieje duże prawdopodobieństwo, że należności nie zostaną odzyskane.

Ustawa o rachunkowości nie reguluje szczegółowo kwestii tworzenia odpisów aktualizacyjnych należności. W przypadku ich tworzenia nakazuje jedynie uwzględnić stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty. Przepisy wskazują, że odpisy w odniesieniu do:

● należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości należy utworzyć do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym,

● należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego – należy utworzyć w pełnej wysokości należności,

● należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny jego sytuacji majątkowej i finansowej spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – należy utworzyć do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności,

● należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego – należy utworzyć w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania,

● należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców – należy utworzyć w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Ze względu na fakt, że regulacje ustawowe dotyczące dokonywania odpisów aktualizujących nie są szczegółowe, spółki w ramach przyjętej polityki rachunkowości powinny same określać sposoby ich tworzenia.

Warto zaznaczyć, że firmy mogą dokonywać odpisów indywidualnie dla poszczególnych należności lub kontrahentów. Odpisy powinny być tworzone po przeprowadzeniu analizy sytuacji poszczególnych kontrahentów. W takim przypadku należy wziąć pod uwagę przyczynę zwłoki, ewentualne problemy finansowe dłużnika, dotychczasową współpracę oraz rodzaj posiadanych zabezpieczeń. Metoda indywidualna jest najbardziej właściwa dla podmiotów, które mają np. stałą bazę klientów.

Odpisy mogą być tworzone również metodą statystyczną, np. na podstawie salda należności przeterminowanych. Jej stosowanie jest uzasadnione w przypadkach, gdy niemożliwa jest analiza poszczególnych przypadków. W takiej sytuacji, bazując na danych historycznych, statystycznie określa się wartość tworzonych odpisów. W tym zakresie spółka może ustalić, że np. w przypadku należności przeterminowanych od 90 do 180 dni będzie tworzyła odpis w wysokości 50 proc. salda należności. Natomiast jeżeli kontrahenci spóźniają się z zapłatą więcej niż 180 dni, odpis dokonywany będzie w pełnej ich wysokości.

Odpisy aktualizujące w zależności od rodzaju należności obciążają pozostałe koszty operacyjne lub koszty finansowe. Jeżeli wystąpi zdarzenie, które było przyczyną utworzenia odpisu, należność trzeba spisać w ciężar wcześniej utworzonego odpisu. Natomiast jeżeli przyczyna ustanie, należy rozliczyć dokonany uprzednio odpis, zaliczając jego zmniejszenie odpowiednio do pozostałych przychodów operacyjnych lub finansowych. Dodajmy jednak, że odpisów należności, które dotyczą sprzedaży towarów i usług, dokonuje się łącznie z wartością VAT.

W ewidencji księgowej operacje związane z nieściągalnymi należnościami mogą przebiegać w następujący sposób:

● Odpis aktualizujący obniżający wartość należności w ciężar kosztów operacyjnych:

● Spisanie należności przedawnionej, umorzonej, nieściągalnej objętej odpisem aktualizującym:

Prześledźmy postępowanie na przykładzie dłużnika postawionego w stan likwidacji. W przypadku należności za dostarczony towar odpis aktualizujący dokonuje się do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym. Zgłoszenie wierzytelności do masy upadłościowej w księgach rachunkowych może być ujęte w następujący sposób:

Jeżeli zakończy się postępowanie likwidacyjne, a spółka nie otrzymała nawet części należności, zaległą kwotę trzeba spisać w ciężar wcześniej utworzonego odpisu Wystąpiło bowiem zdarzenie, które było przyczyną utworzenia odpisu.

W przypadku gdy kontrahent kwestionuje zobowiązanie, konieczne jest wystąpienie z roszczeniem na drogę prawną. W takiej sytuacji pod datą skierowania sprawy do sądu kwotę należności należy wykazać na koncie 246 – Należności dochodzone na drodze sądowej. Można to zaewidencjonować następującym zapisem: Również w takim przypadku konieczne jest utworzenie odpisu aktualizującego zgodnie z przedstawionymi wcześniej zasadami. Należy pamiętać, że koszty związane z egzekwowaniem od dłużników należności na drodze sądowej stanowią dla celów rachunkowych pozostałe koszty operacyjne. Wiążą się one pośrednio z działalnością operacyjną jednostki. Uiszczenie opłaty sądowej od pozwu należy ująć w następujący sposób:

Wskazany sposób księgowania opłat sądowych jest powszechnie stosowany. W praktyce biegli rewidenci dopuszczają jednak jeszcze jeden sposób ujmowania takich kosztów. Mogą bowiem być one ujmowane jako należności sporne i jednocześnie objęte odpisem aktualizującym odniesionym w pozostałe koszty operacyjne. Uzasadnieniem takiego postępowania jest fakt, że wnosząc pozew, spodziewamy się uzyskać zwrot kosztów sądowych od pozwanego. Dlatego wykazywane są jako należność. Ze względów ostrożności powinno się jednak objąć je odpisem. W tym wypadku pojawia się jednak rozbieżność między ujęciem podatkowym a bilansowym. Trzeba bowiem pamiętać, że odpisy aktualizujące nie są kosztem uzyskania przychodów.

W sytuacji gdy spółka dostanie zwrot kosztów zgodnie z pierwszym sposobem ujęcia (gdy zostały one pierwotnie zaliczone w pozostałe koszty operacyjne), powinny zostać zaliczone do pozostałych przychodów operacyjnych. Natomiast w drugim przypadku należy rozwiązać odpis aktualizujący należność i zwiększyć pozostałe przychody operacyjne oraz dokonać rozliczenia spłaty należności.

Może się jednak okazać, że mimo wydanego tytułu egzekucyjnego spółka nie ureguluje długu. Wierzyciel może w takiej sytuacji wszcząć postępowanie egzekucyjne. W tym celu po uprawomocnieniu się wyroku lub nakazu zapłaty kontrahent musi uzyskać tytuł wykonawczy, czyli złożyć do sądu wniosek o nadanie orzeczeniu klauzuli wykonalności. Po jego uzyskaniu zostaje skierowany wniosek do komornika o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Warto zaznaczyć, że przedmiotem egzekucji mogą być zarówno środki pieniężne, ruchomości, jak i nieruchomości.

Zajęcie przez komornika składników majątku musi być odzwierciedlone w księgach rachunkowych. Przykładowo, zajęcie wyrobów gotowych, które firma posiada w magazynie, może zostać ujęte następującym zapisem:

Warto w tym przypadku zwrócić uwagę na kwestie podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, komornicy sądowi są płatnikami podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

W przypadku tego rodzaju dostawy przewidziany jest szczególny sposób dokumentowania. Określa je rozporządzenie ministra finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zgodnie z tymi przepisami komornik sądowy w przypadku sprzedaży towarów wystawia w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży tych towarów. Dokument wystawia się, jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów. Fakturę komornik przekazuje dłużnikowi, zachowując jedną kopię w swojej ewidencji.

W księgach rachunkowych firmy objętej postępowaniem egzekucyjnym sprzedaży zajętych przez komornika produktów będzie przebiegała w następujący sposób:

Ponieważ komornik zobowiązany jest do zapłaty VAT do urzędu skarbowego, konieczne jest dokonanie równoległego księgowania na konto rozrachunków, na którym ewidencjonowane są rozliczenia z komornikiem:

Kolejnym skutkiem kryzysu finansowego może być spadek wartości niektórych składników aktywów, np. nieruchomości czy materiałów. Ustawa o rachunkowości wymaga, aby weryfikacja ich wartości była dokonywana co najmniej na dzień bilansowy. Można jednak dokonywać takiej weryfikacji częściej. Jak wynika z praktyki spółki często nie ewidencjonują w księgach rachunkowych odpisów aktualizujących składniki majątku. Związane jest to z faktem, że odpisy aktualizujące wartość obciążają wynik finansowy.

Zmniejszenie wartości składnika majątku wynika z przesłanek wskazujących na trwałą utratę wartości. Zgodnie z art. 28 ust. 7 ustawy o rachunkowości z takim zdarzeniem mamy do czynienia wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Przykładowo może to dotyczyć firm deweloperskich posiadających grunty. Biorąc pod uwagę fakt, że większość inwestycji obecnie jest zawieszanych, może się okazać, że zakupiony kilka lat temu grunt pod budowę osiedla może być wart znacznie mniej niż w momencie zakupu. Jeżeli deweloper wycofał się z planu budowy, a gruntu nie można odsprzedać, może się okazać, że należy utworzyć odpis aktualizujący w wartości 100 proc. jego wartości. Wynika to z faktu, że zakupiony grunt nie przyniesie przewidywanych korzyści ekonomicznych.

Przyczyną przeprowadzenia procedury aktualizacji wyceny może być również sytuacja, w której spółka w związku z kryzysem finansowym zamierza zaniechać lub restrukturyzować działalność, do której są wykorzystywane określone składniki majątku.

Do ksiąg rachunkowych odpisy aktualizujące dotyczące środków trwałych wprowadza się w następujący sposób:

Zaznaczmy jednak, że taka ewidencja jest prawidłowa tylko wtedy, gdy ich wartość nie była wcześniej aktualizowana na mocy odrębnych przepisów. Jeżeli takie zdarzenie miało miejsce i został utworzony kapitał z aktualizacji wyceny, utratę wartości do wysokości utworzonego kapitału należy ująć:

Należy pamiętać, że od 1 stycznia 2009 r. wszystkie odpisy rzeczowych składników aktywów obrotowych zalicza się do pozostałych kosztów operacyjnych.

Każdy odpis aktualizujący wartość składników majątku może natomiast podlegać odwróceniu. Odwrócenie odpisu należy ująć w księgach rachunkowych jako pozostałe przychody operacyjne.

Zasady dotyczące aktualizacji wartości dla celów rachunkowych zostały podane w krajowym standardzie rachunkowości nr 4 – Utrata wartości aktywów opublikowany w Dzienniku Urzędowym ministra finansów z 20 lipca 2007 r. nr 8, poz. 46. Standard dostępny jest również na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (www.mf.gov.pl).

Najpoważniejszą konsekwencją kryzysu jest upadek firmy. Może być ona spowodowana niespłaceniem zobowiązań wobec kontrahentów. Zgodnie bowiem z art. 10 ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny.

Z taką sytuacją mamy do czynienia, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Za niewypłacalną traktuje się również osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, gdy zobowiązania przekroczą wartość majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania są wykonywane.

Ewidencja księgowa i dalsze postępowanie będzie zależało od tego, czy ogłoszona jest upadłość likwidacyjna czy też upadłość z możliwością zawarcia układu. To drugie rozwiązanie przyjmowane jest wówczas, gdy w ten sposób wierzyciele będą mogli odzyskać środki o większej wartości niż w przypadku przeprowadzenia postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku dłużnika.

Ogłoszenie upadłości lub postawienie spółki w stan likwidacji może wiązać się z koniecznością ponownego zamknięcia ksiąg rachunkowych. Trzeba to uczynić na dzień poprzedzający te zdarzenia.

Należy jednak pamiętać, że od 2009 roku art. 12 ust. 3 pkt 3 ustawy o rachunkowości daje możliwość rezygnacji z zamykania i otwierania ksiąg rachunkowych w przypadku jednostek, w stosunku do których została ogłoszona upadłość z możliwością zawarcia układu.

Przed wejściem w życie tych zmian każda upadłość ogłaszana przez sąd wiązała się z obowiązkiem zamknięcia ksiąg i sporządzenia sprawozdania finansowego. Po zmianie obowiązek taki mają tylko te spółki, w przypadku których pewne jest, że ich działalność nie będzie dalej kontynuowana.

Jeżeli wobec firmy ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku, jest ona zobowiązana wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek. Musi również przekazać wszystkie dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu komisarzowi. Obowiązek ten wynika z art. 57 ust. 1 prawa upadłościowego.

Należy pamiętać, że likwidator, syndyk i zarządca ustanowiony w postępowaniu upadłościowym traktowani są jako kierownicy jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Wiąże się to z odpowiedzialnością za przejęte księgi rachunkowe, a także ewentualne dalsze ich prowadzenie.

Należy w związku z tym pamiętać, że zgodnie z art. 77 ustawy o rachunkowości osoba, która dopuszcza do:

● prowadzenia ksiąg rachunkowych wbrew przepisom ustawy lub podawania w tych księgach nierzetelnych danych,

● sporządzenia sprawozdania finansowego niezgodnie z przepisami ustawy lub zawarcia w tym sprawozdaniu nierzetelnych danych

podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do lat dwóch albo obu tym karom łącznie.

Jeżeli sąd ogłasza upadłość likwidacyjną, konieczne jest zamknięcie ksiąg rachunkowych. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 2 pkt 6 ustawy o rachunkowości należy to uczynić na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości nie później niż w ciągu trzech miesięcy od tego dnia. Należy pamiętać, że powinna to uczynić również jednostka postawiona w stan upadłości z możliwością zawarcia układu, jeżeli nie istnieje założenie kontynuacji działalności.

Na podstawie zamkniętych ksiąg rachunkowych sporządza się sprawozdanie finansowe. W sytuacji gdy nie ma założenia kontynuacji działania, do wyceny majątku należy zastosować art. 29 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem składniki aktywów należy wycenić po cenach sprzedaży netto możliwych do uzyskania, nie wyższych jednak od cen ich nabycia albo kosztów wytworzenia, pomniejszonych o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.

Ustalenie ceny sprzedaży netto może sprawiać wiele problemów. Część aktywów spółka może wycenić samodzielnie lub skorzystać z pomocy rzeczoznawców.

Przykładowo, w przypadku środków trwałych wycenianych przez spółkę w upadłości podstawą wyceny mogą być np. ceny aktywów sprzedawanych przez firmy leasingowe. W takiej sytuacji należy uwzględnić oczywiście stan techniczny, wiek, zużycie, a także parametry techniczne. Spółka może posiadać również nietypowe środki trwałe, które zostały przystosowane dla jej działalności. Jeśli takie składniki majątku nie mogą być wykorzystane przez inne podmioty lub też koszt przystosowania przewyższa ich wartość, powinny być przecenione do zera. Ewentualnie można je ująć w wartość, jaką można otrzymać ze sprzedaży składników uzyskanych z likwidacji tych aktywów, np. złomu.

Należy pamiętać, że w sytuacji tworzenia sprawozdania likwidacyjnego prawo bilansowe nakazuje utworzyć rezerwę na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności.

Przy jej tworzeniu należy uwzględnić wszelkie koszty, które spółka przewiduje ponieść w związku z upadłością likwidacyjną. Rezerwa musi być dokonana na podstawie uwiarygodnionych szacunków. Trzeba pamiętać m.in. o kosztach dotyczących pracowników, archiwizacji i wywozu dokumentów, kosztach prawnych i administracyjnych oraz karach związanych z zerwaniem kontraktów. Koszty dotyczące pracowników powinny obejmować przykładowo należności związane przede wszystkim z koniecznością rozwiązania umów o pracę i wypłaty odpraw, a także ekwiwalent za niewykorzystane urlopy oraz inne należne świadczenia pracownicze.

Z kolei kary związane z zerwaniem kontraktów zależą od szczegółowych zapisów w umowach (np. odszkodowania i kary umowne). Jeśli są one negocjowane, należy ująć je w takiej wysokości, w jakiej wypłata jest uprawdopodobniona.

Z kolei obowiązek archiwizacji i wywozu dokumentacji wynika między innymi z art. 76 ustawy o rachunkowości.

W trakcie trwania postępowania upadłościowego mogą pojawiać się nowe okoliczności, w wyniku których spółka będzie musiała zweryfikować dotychczasową rezerwę i ją uaktualnić.

Zgodnie z art. 29 ust. 2a ustawy o rachunkowości różnica powstała w wyniku wyceny oraz utworzenia rezerwy wpływa na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny. W księgach rachunkowych można to ująć w następujący sposób:

● skutki wyceny środków trwałych aktualizacja wartości:

● aktualizacja wartości innych składników aktywów:

● utworzenie rezerw na przyszłe koszty:

Ogłoszenie upadłości likwidacyjnej jednostki wiąże się z ustaleniem stanu majątku, z którego wierzyciele będą mogli zaspokoić swoje roszczenia. W tym przypadku syndyk ma obowiązek złożenia sędziemu komisarzowi spisu inwentarza w terminie jednego miesiąca od dnia ogłoszenia upadłości. Podobne obowiązki wynikają z przepisów prawa bilansowego. Przed sporządzeniem sprawozdania finansowego konieczne jest przeprowadzenie inwentaryzacji. W odróżnieniu od inwentaryzacji przeprowadzanych w jednostkach z założeniem kontynuacji działania ma ona charakter zdawczo-odbiorczy przejmowanego przez syndyka majątku.

Zgodnie z art. 26 ust. 4 ustawy o rachunkowości inwentaryzację przeprowadza się na dzień bilansowy, czyli w tym przypadku poprzedzający postawienie jej w stan upadłości. Zgodnie z przepisami inwentaryzację można rozpocząć nie wcześniej niż trzy miesiące przed końcem roku obrotowego (czyli w tym przypadku dzień poprzedzający postawienie jednostki w stan upadłości), a zakończyć do 15 dnia następnego roku obrotowego. W praktyce oznacza to jednak, że syndyk ma 15 dni na sporządzenie inwentaryzacji. Przejmuje on księgi rachunkowe dopiero w momencie postawienia jednostki w stan upadłości. Może się więc okazać, że nie jest możliwe dokonanie weryfikacji stanu majątku w ustawowym terminie. W takich przypadkach należy dokonać ustaleń na dzień faktycznej inwentaryzacji, a następnie zastosować art. 26 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Przepis ten w przypadku zaistnienia uzasadnionych przyczyn daje możliwość ustalenia wartości aktywów poprzez weryfikację na podstawie odpowiednich danych. Ustalenie stanu aktywów na dzień bilansowy będzie możliwe wyłącznie poprzez zastosowanie metody weryfikacji dokumentów.

Kolejnym etapem po zinwentaryzowaniu i wycenie składników majątku jest sporządzenie sprawozdania finansowego. Należy pamiętać, że sprawozdanie tworzone na dzień poprzedzający postawienie jednostki w stan upadłości różni się od tego, które tworzone jest standardowo (z założeniem kontynuacji działania). Składa się ono z bilansu, rachunku zysków i strat oraz informacji dodatkowej.

Będzie to oznaczać, że nawet te jednostki, które zgodnie z prawem bilansowym mają obowiązek tworzenia zestawienia w kapitale i funduszu własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych, w stanie upadłości nie sporządzają tych elementów sprawozdania.

Należy też pamiętać, że w takiej sytuacji, zgodnie z art. 53 ust. 2a ustawy o rachunkowości, sporządzone sprawozdanie nie podlega zatwierdzeniu. Natomiast syndyk jako kierownik jednostki podpisuje je, a następnie składa w sądzie rejestrowym i urzędzie skarbowym.

Jednostka, która została postawiona w stan upadłości, prowadzi nadal księgi rachunkowe do momentu zakończenia procesu upadłościowego. Konieczne jest więc w pierwszej kolejności, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości, otwarcie ksiąg rachunkowych na dzień wszczęcia postępowania upadłościowego w ciągu 15 dni.

Zgodnie z art. 36 ust. 3 ustawy o rachunkowości składniki kapitału (funduszu) własnego jednostek postawionej w stan likwidacji na dzień rozpoczęcia likwidacji połączyć w jeden kapitał (fundusz) podstawowy), zmniejszając go:

● w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, towarzystwach ubezpieczeń wzajemnych i towarzystwach reasekuracji wzajemnej – o udziały własne,

● w spółkach akcyjnych o należne wkłady na poczet kapitału, o ile nie wezwano zainteresowanych do ich wniesienia, oraz o akcje własne.

Takie działanie wynikające z ustawy o rachunkowości może być też odpowiednio stosowane przez jednostki objęte postępowaniem naprawczym lub układowym.

Należy pamiętać, że oprócz zadań, jakie nakładają na syndyka przepisy prawa bilansowego, ciążą na nim obowiązki sprawozdawcze wynikające z ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z art. 168 tej ustawy syndyk musi składać sędziemu komisarzowi w terminach przez niego wyznaczonych, ale nie rzadziej niż za okresy trzymiesięczne, sprawozdania z przeprowadzonych czynności oraz sprawozdania rachunkowego z uzasadnieniem. Przy czym do tworzenia tego ostatniego sprawozdania nie stosuje się przepisów ustawy o rachunkowości. Oznacza to, że nie jest konieczne przedkładanie sędziemu wszystkich elementów sprawozdania finansowego, czyli: bilansu, rachunku zysków i strat oraz informacji dodatkowej. Powinno ono w tym przypadku być rozumiane jako szczegółowe przedstawienie przychodów i rozchodów masy upadłościowej w czasie, który obejmuje sprawozdanie. Należy też dołączyć do niego dokumentację potwierdzającą poniesione wydatki wraz z uzasadnieniem ich konieczności. Sędzia komisarz musi natomiast przedstawione sprawozdanie rachunkowe zatwierdzić lub dokonać odpowiedniego sprostowania.

Istotną kwestią jest obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej. Zgodnie z art. 74 ustawy o rachunkowości sprawozdania finansowe podlegają trwałemu przechowywaniu. Z kolei w przypadku:

● ksiąg rachunkowych – okres ten wynosi co najmniej pięć lat,

● kart wynagrodzeń pracowników bądź ich odpowiedników przez okres wymaganego dostępu do tych informacji, wynikający z przepisów emerytalnych, rentowych oraz podatkowych, nie krócej jednak niż pięć lat,

● dowodów księgowych dotyczących wpływów ze sprzedaży detalicznej do dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy, nie krócej jednak niż do dnia rozliczenia osób, którym powierzono składniki aktywów objęte sprzedażą detaliczną,

● dowodów księgowych dotyczących wieloletnich inwestycji rozpoczętych, pożyczek, kredytów oraz umów handlowych, roszczeń dochodzonych w postępowaniu cywilnym lub objętych postępowaniem karnym albo podatkowym przez pięć lat od początku roku następującego po roku obrotowym, w którym operacje, transakcje i postępowanie zostały ostatecznie zakończone, spłacone, rozliczone lub przedawnione,

● dokumentacji przyjętego sposobu prowadzenia rachunkowości – przez okres nie krótszy niż pięć lat od upływu jej ważności,

● dokumentów dotyczących rękojmi i reklamacji – jeden rok po terminie upływu rękojmi lub rozliczeniu reklamacji,

● dokumentów inwentaryzacyjnych – co najmniej pięć lat (w tym przypadku termin oblicza się od początku roku następującego po roku obrotowym, którego dane zbiory dotyczą).

Zbiory zlikwidowanych podmiotów przechowuje wyznaczona osoba lub jednostka. O miejscu przechowywania, likwidator jednostki lub syndyk masy upadłościowej informuje właściwy sąd lub inny organ prowadzący rejestr lub ewidencję działalności gospodarczej oraz urząd skarbowy. Przechowywanie dokumentacji jednostki zlikwidowanej zazwyczaj łączy się z korzystaniem z usług firmy prowadzącej takie usługi. Warto więc uwzględnić takie koszty przy tworzeniu rezerw na koszty postępowania upadłościowego.

AGNIESZKA POKOJSKA