Jak ująć w księgach rachunkowych otrzymane pożyczki i kredyty

Korzystanie z różnych form finansowania w celu prowadzenia działalności gospodarczej powoduje powstanie z tego tytułu zobowiązań, które należy w odpowiedni sposób zaewidencjonować. Przykładowo - udzielane przez różne podmioty pożyczki stanowiące zobowiązania finansowe ewidencjonuje się na kontach zespołu 2, tj. 252 - Zaciągnięte pożyczki.

W przypadku kredytu bankowego będzie on drugostronnie uwidoczniony na koncie 160 - Kredyty bankowe. Ujmuje się na nim kredyty zaciągnięte w bankach krajowych i zagranicznych. Nie ma też znaczenia przeznaczenie środków zdobytych w ten sposób, czy fundusze przeznaczone będą na finansowanie nabycia, czy budowę środków trwałych.

Do wyceny początkowej wszelkiego rodzaju pożyczek i kredytów ma zastosowanie art. 28 ust. 11 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem zobowiązania z tego tytułu ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich powstania - według wartości nominalnej.

Jeżeli spółka otrzyma na konto środki mniejsze od wartości kredytu, jaka zgodnie z umową będzie podlegać spłacie, różnicę między tymi kwotami musi rozliczyć w czasie. Należy to uczynić za pośrednictwem konta 650 - Rozliczenia międzyokresowe kosztów finansowych. Dokonywane odpisy będą natomiast odnoszone w ciężar konta??? - Koszty finansowe. W księgach rachunkowych będzie to odzwierciedlone w następujący sposób:

1. Uruchomienie kredytu: strona Wn konta 650 - Rozliczenia międzyokresowe kosztów finansowych - wartość prowizji, strona Wn konta 130 - Rachunek bankowy - wartość przelanych na konto środków z kredytu, strona Ma konta 160 - Kredyty bankowe - wartość otrzymanego kredytu.

2. Odpis części prowizji w koszty bieżącego okresu: strona Wn konta 756 - Koszty finansowe, strona Ma konta 650 - Rozliczenia międzyokresowe kosztów finansowych.

3. Spłata raty kredytu z odsetkami: strona Wn konta 160 - Kredyty bankowe - część kapitałowa raty, strona Wn konta 756 - Koszty finansowe - część odsetkowa raty, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy - rata kredytowa.

Należy pamiętać, że podobnie jest z odsetkami w przypadku pożyczki lub kredytu na bieżącą działalność. Artykuł 39 ust. 4 ustawy o rachunkowości stanowi, że jeżeli zgodnie z umową wartość otrzymanych finansowych składników aktywów jest niższa od zobowiązania zapłaty za nie, w tym również z tytułu emitowanych przez jednostkę papierów wartościowych, to różnica stanowi czynne rozliczenie międzyokresowe kosztów, które odpisuje się w koszty finansowe w równych ratach, w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto zobowiązanie. Oznacza to, że w przypadku odsetek pobranych przez bank z góry ewidencja w momencie uruchomienia będzie następowała analogiczne do przedstawionych powyżej księgowań.

Taki sposób księgowania nie dotyczy sytuacji, w których kredyt lub pożyczka zostały pozyskane na zakup lub budowę środka trwałego.

Uruchomienie kredytu zostanie w takiej sytuacji odzwierciedlone w następujący sposób: strona Wn konta 083 - Środki trwałe w budowie - wartość prowizji, strona Wn konta 130 - Rachunek bankowy - wartość przelanych na konto środków z kredytu, strona Ma konta 160 - Kredyty bankowe - wartość otrzymanego kredytu.

Taka ewidencja wynika z konieczności odpowiedniej wyceny takich aktywów. Zgodnie z art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości obejmuje ona m.in. koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu jego finansowania do dnia przyjęcia do używania tego środka trwałego. Oznacza to, że wszystkie koszty poniesione do dnia przyjęcia środka trwałego do używania związane z kredytem, tj. prowizja, ubezpieczenie kredytu czy odsetki, zwiększają jego wartość początkową. Odsetki od kredytu po przyjęciu środka trwałego do używania ewidencjonować natomiast należy jako koszty finansowe.

Taka sama sytuacja następuje w przypadku budowy środka trwałego. Jeżeli środki finansowe zostały pozyskane na ten właśnie cel, odsetki będą powiększały jego wartość początkową. Dotyczy to zarówno odsetek pobranych przez bank z góry, jak i płaconych przy spłacie rat kredytu. W tym drugim przypadku, tak jak w przypadku zakupu środka trwałego, odsetki powiększają jego wartość do momentu przyjęcia go do używania. Potem ewidencjonowane są jako koszty finansowe.

Spółka może zabezpieczyć kredyt bankowy wekslem własnym in blanco. Weksel ten w chwili wystawienia nie jest uzupełniony całkowicie. Brakującymi elementami są: suma wekslowa i termin wymagalności. Z chwilą uzupełnienia weksla in blanco w sposób zgodny z zawartym porozumieniem staje się on wekslem zwykłym. Przepisy ustawy Prawo wekslowe regulują wszystkie kwestie związane z tym papierem wartościowym.

Należy więc pamiętać, że do momentu wystąpienia okoliczności, dla powstania których wystawiono ten weksel, pozostaje on u wystawcy wyłącznie w ewidencji pozabilansowej. Oznacza to, że należy go wprowadzić zapisem jednostronnym po stronie Ma na koncie 293 - Zobowiązania warunkowe.

Kiedy nastąpi uregulowanie zobowiązania zagwarantowanego wekslem, jest on zwracany wystawcy, a wyksięgowanie tego weksla z ewidencji następuje na koncie - Zobowiązania warunkowe po stronie Wn. Przypomnijmy, że salda kont pozabilansowych nie są ujmowane ani w bilansie, ani w rachunku zysków i strat. Informacje z tych kont ujawniane są jedynie w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego.

Jeżeli jednak dłużnik nie spłaci kredytu w księgach rachunkowychtrzeba ująć następujące operacje:

1. pokrycie wekslem nieuregulowanej kwoty: strona Wn konta 160 - Kredyty bankowe, strona Ma konta 240 - Inne rozrachunki (rozrachunki z bankiem z tytułu zobowiązań wekslowych),

2. wykup weksla: strona Wn konta 240 - Inne rozrachunki (rozrachunki z bankiem z tytułu zobowiązań wekslowych), strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy

Pożyczka może być udzielona nie tylko przez bank, ale przykładowo w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przez udziałowców. W takim przypadku należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w kodeksie cywilnym i kodeksie spółek handlowych.

Zgodnie z art. 15 par. 1 kodeksu spółek handlowych zawarcie przez spółkę kapitałową umowy kredytu, pożyczki, poręczenia lub innej podobnej umowy z członkiem zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, prokurentem, likwidatorem albo na rzecz którejkolwiek z tych osób wymaga zgody zgromadzenia wspólników albo walnego zgromadzenia, chyba że ustawa stanowi inaczej. Zgoda może być wyrażona przed złożeniem oświadczenia przez spółkę albo po jego złożeniu, nie później jednak niż w terminie dwóch miesięcy od dnia złożenia oświadczenia przez spółkę. Potwierdzenie wyrażone po złożeniu oświadczenia ma moc wsteczną od chwili dokonania czynności prawnej.

Wartość ujęcia pożyczki w księgach następuje tak jak we wcześniejszym przypadku, zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 2 ustawy o rachunkowości, tj. według wartości nominalnej. W związku z tym wpływ środków z tytułu pożyczek należy zaewidencjonować w następujący sposób: strona Wn konta 130 - Rachunek bankowy, strona Ma konta 240 - Inne rozrachunki. Natomiast na dzień bilansowy zobowiązania wycenia się w kwocie wymagającej zapłaty. Oznacza to wartość pożyczki powiększoną o należne odsetki.

Dla ewidencji księgowej istotny będzie fakt, że dla wspólnika udzielającego pożyczkę otrzymane odsetki będą stanowiły przychód. Spółka wypłacająca odsetki jest zobowiązana jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 19 proc. Jeżeli pożyczkodawcą jest osoba fizyczna, do urzędu skarbowego kwotę podatku przekazuje się do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek.

W związku z tym spłatę pożyczki wraz z odsetkami po potrąceniu zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych odsetek należy zaewidencjonować w następujący sposób: strona Wn konta 240 - Inne rozrachunki, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy.

Natomiast potrącenie zryczałtowanego podatku dochodowego od kwoty wypłacanych odsetek: Wn konta 240 - Inne rozrachunki, strona Ma konta 220 - Rozrachunki publicznoprawne.

Udzielona pożyczka może zostać zamieniona na udziały w kapitale zakładowym spółki. Należy pamiętać, że zgodnie z art. 262 par. 4 kodeksu spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru sądowego. Dlatego w księgach rachunkowych podwyższenie kapitału ujmowane jest pod datą wpisu podwyższenia do Krajowego Rejestru Sądowego. Warto pamiętać, że jeżeli do dnia bilansowego nie dokonano jeszcze wpisu podwyższenia kapitału zakładowego do rejestru sądowego, wniesiony przez udziałowców kapitał (w formie konwersji pożyczki na udziały) będzie stanowić pozostałe kapitały rezerwowe.

@RY1@i02/2010/108/i02.2010.108.086.008a.001.jpg@RY2@

Ewidencja kredytu

@RY1@i02/2010/108/i02.2010.108.086.008a.002.jpg@RY2@

Zakup środka trwałego na kredyt

Agnieszka Pokojska

agnieszka.pokojska@infor.pl

Art. 28, art. 39 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).