Umowa cywilnoprawna nie musi być kosztem

Podmioty przy prowadzeniu działalności gospodarczej mogą zatrudniać tylko osoby na umowę o pracę i umowę cywilnoprawną. Do ewidencji tych kosztów służy konto 231 - Rozliczenia z tytułu wynagrodzeń.

Ponadto konieczne jest ujęcie w księgach obciążających pracodawcę składek ZUS, które również zalicza się do kosztów podstawowej działalności operacyjnej i można ewidencjonować na koncie 440 - Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia.

Ewidencja księgowa umowy cywilnoprawnej będzie uzależniona głównie od obciążeń, które powinny zostać odprowadzone m.in. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Przykładowo umowa-zlecenie ze studentem, który nie ukończył 26 lat, nie jest tytułem do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego (nie będą więc odprowadzane składki). Dodatkowo przy umowie-zleceniu możliwe jest odliczenie kosztów uzyskania przychodu w wysokości 20 proc. uzyskanego przychodu. Oznacza to, że w przypadku studenta wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia o wartości brutto 2000 zł zostanie wypłacone w wysokości 1712 zł. Wynika to z tego, że w takiej sytuacji odprowadzany jest tylko podatek dochodowy - w wysokości 288 zł (1600 zł x 18 proc.):

● koszty uzyskania przychodu to 400 zł (2000 zł x 20 proc.),

● podstawa obliczenia zaliczki na podatek dochodowy 1600 zł (2000 zł - 400 zł).

Ewidencja księgowa w tym przypadku będzie się ograniczała do zaksięgowania kosztów wynagrodzenia, zaksięgowania zaliczki na podatek i wypłacenia wynagrodzenia zleceniobiorcy.

Ujęcie w księgach umowy cywilnoprawnej będzie bardziej skomplikowane, gdy w grę wchodzą rozliczenia z ZUS.

Ewidencja umowy cywilnoprawnej może w takiej sytuacji przebiegać w następujący sposób:

1. Zarachowanie w ciężar kosztów wynagrodzenia brutto: strona Wn konta 430 - Wynagrodzenia, strona Ma konta 231 - Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń.

2. Obciążenia, które musi pokryć:

● pracownik: strona Wn konta 231 - Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń, strona Ma konta 222 - Rozrachunki z urzędem skarbowym - zaliczka na podatek dochodowy, strona Ma konta 227 - Rozrachunki z ZUS - składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne,

● pracodawca: z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i fundusze pozaubezpieczeniowe: strona Wn konta 440 - Ubezpieczenie społeczne i inne świadczenia, strona Ma konta 227 - Rozrachunki z ZUS.

3. Wypłata wynagrodzenia: strona Wn konta 231 - Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy.

Taka ewidencja jest błędna, gdy umowa-zlecenie jest związana z budową środka trwałego przez podmiot we własnym zakresie. Należy pamiętać, że wszystkie koszty bezpośrednio związane z tymi pracami odnosi się na konto 080 - Środki trwałe w budowie.

Takie postępowanie wynika z art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości. Według tego przepisu koszt wytworzenia środków trwałych obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy do dnia przyjęcia ich do używania.

Takimi właśnie kosztami są koszty pracowników zatrudnionych do budowy środka trwałego w ramach umowy cywilnoprawnej. W ciężar konta - Środki trwałe w budowie odnosi się ogólną wartość robocizny, czyli wynagrodzeń, wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne i innymi świadczeniami na rzecz pracowników.

Ewidencja księgowa w tym przypadku może przebiegać w następujący sposób:

1. Wynagrodzenie brutto: strona Wn konta 080 - Środki trwałe w budowie, strona Ma konta - 231 Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń.

2. Zarachowanie obciążeń pracodawcy z tytułu składek ZUS: strona Wn konta 080 - Środki trwałe w budowie, strona Ma konta 227 - Rozrachunki z ZUS.

Wynagrodzenie pracownika w kwocie brutto 2000 zł za kwiecień 2011 r. Osoba ta podlega obowiązkowo ubezpieczeniu: emerytalnemu, rentowemu, zdrowotnemu i wypadkowemu.

Obciążenia, które musi pokryć pracownik z tytułu:

a) Składek na ubezpieczenie społeczne - 225,20 zł (2000 zł x 13,71):

- emerytalne (2000 x 9,76 proc.) 195,20 zł, rentowe (2000 zł x 1,50 proc.) 30 zł,

b) Składek na ubezpieczenie zdrowotne - 159,73 zł (1774,80 zł x 9 proc.)

- podstawa wymiaru składki zdrowotnej - 1725,80 zł (2000 zł - 225,2 = 1725,80 zł)

c) Zaliczka na podatek dochodowy (18 proc.) po odliczeniu składki zdrowotnej w wysokości nieprzekraczającej - 7,75 proc. - 137,55 zł (1774,8 x 7,75 proc.)

Podatek dochodowy po zaokrągleniu - 118 zł (255,60 zł - 137,55 zł = 118,05 zł)

- koszty uzyskania przychodów 354,96 zł [(2000 zł - 225,20 zł) x 20 proc.]

- podstawa wymiaru po zaokrągleniu 1420 zł (1725,80 zł - 354,96 zł = 1419,84 zł)

Obciążenie pracodawcy

a) częścią składki na ubezpieczenie społeczne - 305,20 zł

- emerytalne (2000 x 9,76 proc.) 195,20 zł, rentowe (2000 x 4,50 proc.) 90 zł, składka wypadkowa dla celów przykładu została przyjęta składka w wysokości 1 proc. (2000 x 1 proc.) - 20 zł,

b) składki na fundusze pozaubezpieczeniowe 51 zł:

Fundusz Pracy (2000 x 2,45 proc.) 49 zł, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (2000 x 0,10 proc.) - 2 zł

@RY1@i02/2011/070/i02.2011.070.086.014a.001.jpg@RY2@

1. Zaksięgowanie wynagrodzenia - brutto 2000 zł w ciężar kosztów

2. Obciążenia, które musi pokryć pracownik z tytułu: a) składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne - 384,93 zł b) zaliczka na podatek dochodowy - 118 zł

3. Zarachowanie w ciężar kosztów obciążeń pracodawcy - 356,20 zł

4. Wypłata pracownikowi wynagrodzenia netto - 1497,07 zł

5. Zapłata do ZUS składek - 701,53 zł

6. Zapłata do urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy - 118 zł

Agnieszka Pokojska

agnieszka.pokojska@infor.pl

Art. 28 ust. 8 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).