Ulepszenie dotyczące obcego budynku przypisuje się do grupy 1 lub 2 Klasyfikacji Środków Trwałych

Przepisy ustawy o rachunkowości nie określają definicji inwestycji w obcym środku trwałym. Mówią one jednak, iż ulepszenia w obcych środkach trwałych są traktowane jako odrębne środki trwałe, podlegające amortyzacji bez względu na przewidywany okres użytkowania. Inwestycję w obcym środku trwałym stanowią nakłady poniesione na obcy środek trwały wykorzystywany w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa np. na podstawie umowy użyczenia, najmu, dzierżawy. Do tych nakładów nie zaliczymy jednak wydatków poniesionych na jego remont, czyli zachowanie stanu poprzedniego. Natomiast ustawa o PIT (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) za ulepszenie uważa wydatki na przebudowę, rozbudowę, modernizację lub rekonstrukcję powodujące wzrost wartości użytkowej obiektu, jeśli ich suma w danym roku przekroczy 3500 zł. Bazując na ustawie o rachunkowości, można w zasadach (polityce) rachunkowości przyjąć również kwotę 3500 zł jako graniczną wartość, po przekroczeniu której poniesione nakłady będą traktowane jako ulepszenie.

Tak też inwestycje w obcych środkach trwałych definiują organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2010 r., nr IBPBI/1/415-255/10/KB, stwierdził, że: "(...) inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, albo polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego (...)".

Wprowadzając inwestycję w obcych środkach trwałych do ewidencji, należy przyporządkować ją do właściwej grupy środka trwałego. W takich wypadkach grupa Klasyfikacji Środków Trwałych (dalej: KŚT) jest ściśle uzależniona od rodzaju środka trwałego, na który ponieśliśmy nakłady. Inwestycję wprowadzamy do ewidencji w miesiącu oddania jej do używania (nie później) i amortyzujemy, jeżeli jej wartość przekracza 3500 zł. Na podstawie odpisów amortyzacyjnych jest zaliczana w koszty.

W świetle ustawy o rachunkowości ulepszenia w obcych środkach trwałych zaliczane są do środków trwałych jednostki. Stanowią one oddzielne obiekty inwentarzowe środków trwałych, gdyż poniesionych przez jednostkę nakładów na ulepszenie nie da się doliczyć do dotychczasowej wartości obiektu (maszyny, urządzenia, budynku, budowli). Figuruje ona bowiem w księgach właściciela, a nie użytkownika obiektu, który dokonał ulepszenia.

Nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego w trakcie ich ponoszenia ujmuje się w księgach rachunkowych na koncie "Środki trwałe w budowie". Podstawą zapisów na tym koncie będą dowody dokumentujące poniesione wydatki (np. faktury VAT). W ewidencji księgowej ujmuje się je następująco: Wn konto "Środki trwałe w budowie" i Ma konto "Rozliczenie zakupu".

Po zakończeniu prac ulepszenie w obcym środku trwałym wprowadza się do ewidencji środków trwałych jako odrębny obiekt inwentarzowy, kwalifikując go do właściwej grupy KŚT. Jeśli ulepszenie dotyczyło obcego budynku, to przypisuje się je do grupy 1 lub 2 KŚT. Podstawą dokonania zapisu na koncie "Środki trwałe" może być protokół odbioru sporządzony przez kierownika robót lub dowód OT sporządzony na okoliczność zakończenia prac. Pod datą przyjęcia ulepszenia w obcym środku trwałym do użytkowania nakłady ujęte na koncie "Środki trwałe w budowie" przeksięgowuje się zapisem Wn konto "Środki trwałe" (w analityce: Inwestycje w obcym środku trwałym).

Dla celów bilansowych ulepszenie w obcym środku trwałym amortyzuje się na ogólnych zasadach określonych w ustawie o rachunkowości. Określając okres amortyzacji ulepszenia, uwzględnić należy czas, na jaki zawarto umowę użytkowania obcego środka trwałego. Pozwoli to na odniesienie w koszty bilansowe wartości ulepszenia w okresie trwania umowy. Można też przyjąć do jego amortyzacji stawki podatkowe, jeśli zapewniają odpisanie środka trwałego przez okres jego przewidywanej ekonomicznej użyteczności.

Inwestycje w obcym środku trwałym mogą też być amortyzowane dla celów podatkowych na podstawie stawek z wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, przewidzianych dla środka trwałego, którego inwestycja dotyczy. Amortyzacja inwestycji w obcych środkach trwałych zostanie ujęta w księgach rachunkowych na zasadach ogólnych: Wn konto "Koszty według rodzajów" (w analityce: Amortyzacja), Ma konto "Odpisy umorzeniowe środków trwałych". W omawianym przypadku ewidencja jak na schemacie.

SCHEMAT

@RY1@i02/2015/002/i02.2015.002.00800030i.101.gif@RY2@

Objaśnienie do schematu:

1) FV za nakłady na inwestycje w obcym obiekcie:

a) kwota brutto 24 600 zł;

b) kwota netto 20 000 zł;

c) kwota VAT 4600 zł;

2) PK - rozliczenie zakupu kwota 20 000 zł;

3) OT - przyjęcie na stan środków trwałych - inwestycje w obcym środku trwałym kwota 20 000 zł;

4) WB - zapłata faktury kwota 24 600 zł;

5) PK- zaksięgowanie odpisu umorzeniowego środka trwałego kwota 166,66 zł (stawka amortyzacji dla budynku (budowli) 10 proc. tj. 20 000 x 10 proc./12 m-cy = 166,66 zł), począwszy od miesiąca następnego po oddaniu środka trwałego do użytku.

Halina Zabrocka

specjalistka z zakresu rachunkowości

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).