Skutki wyceny akcji mogą być różnie ujmowane w ewidencji księgowej

Zgodnie z paragrafem 5 rozporządzenia ministra finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych jednostka klasyfikuje instrumenty finansowe w dniu ich nabycia lub powstania do następujących kategorii:

1) aktywa finansowe i zobowiązania finansowe przeznaczone do obrotu,

2) pożyczki udzielone i należności własne,

3) aktywa finansowe utrzymywane do terminu wymagalności,

4) aktywa finansowe dostępne do sprzedaży.

W zależności od zakwalifikowania nabytych akcji do aktywów finansowych i zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu lub dostępnych do sprzedaży skutki wyceny mogą być różnie ujmowane w ewidencji księgowej. W par. 21 określono zasady ujmowania wyceny akcji. Skutki okresowej wyceny (przeszacowania) aktywów finansowych zakwalifikowanych do kategorii przeznaczonych do obrotu, z wyłączeniem pozycji zabezpieczanych i instrumentów zabezpieczających, zalicza się odpowiednio do:

● przychodów finansowych,

● kosztów finansowych

● okresu sprawozdawczego, w którym nastąpiło przeszacowanie.

Skutki przeszacowania aktywów finansowych zakwalifikowanych do kategorii dostępnych do sprzedaży i wycenianych w wartości godziwej, z wyłączeniem pozycji zabezpieczanych, wykazuje się w sposób wybrany przez jednostkę do ujęcia wszystkich takich aktywów, od dnia ich nabycia lub powstania do dnia ich wyłączenia z ksiąg rachunkowych. Jednostka może wybrać następujące sposoby:

1) zyski lub straty z przeszacowania zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego, w którym nastąpiło przeszacowanie, albo

2) zyski lub straty z przeszacowania odnieść na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny (z zastrzeżeniem par. 25 ust. 3 rozporządzenia).

Skutki przeszacowania aktywów finansowych, które wprowadza się do ksiąg rachunkowych na dzień rozliczenia transakcji i wycenia w wartości godziwej, z wyjątkiem pozycji zabezpieczanych i instrumentów zabezpieczających, ustala się od dnia zawarcia transakcji i odpowiednio zalicza się do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego, w którym nastąpiło przeszacowanie, lub odnosi na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny.

Konieczność naliczenia podatku odroczonego wynika z art. 37 ustawy o rachunkowości, a zasady naliczania zostały szczegółowo zaprezentowane w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 2 "Podatek odroczony".

Jeżeli spółka odniosła skutki wyceny posiadanych akcji na kapitał z aktualizacji wyceny, to zgodnie z paragrafem 12 KSR nr 2 rezerwy i aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego dotyczące operacji rozliczanych z kapitałem (funduszem) własnym, odnosi się również na kapitał (fundusz) własny. Jeżeli zobowiązanie lub należność z tytułu podatku dochodowego powstaje w związku z operacją rozliczaną z kapitałem (funduszem) własnym, skutki ujęcia tego zobowiązania lub tej należności ujmuje się również w kapitale własnym.

Artykuł 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym nie uważa za koszty uzyskania przychodu wydatków na nabycie akcji. Jeżeli dojdzie do sprzedaży zakupionych akcji, to wartość poniesionych z zakupem wydatków będzie kosztem uzyskania przychodu. Również skutki wyceny bilansowej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów lub przychodów podatkowych zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, jeżeli spółka odniosła skutki wyceny akcji na kapitał z aktualizacji wyceny i zgodnie z art. 37 ust. 10 nie skorzystała ze zwolnienia w tworzeniu podatku odroczonego, musi dla dokonanej wyceny naliczyć podatek odroczony. Ilustruje to przykład.

PRZYKŁAD

Jako lokata długoterminowa

Spółka nabyła akcje spółki Alfa notowane na giełdzie za kwotę 100 000 zł. Akcje zostały zakupione jako lokata długoterminowa i zgodnie z polityką rachunkowości i rozporządzeniem z 12 grudnia 2001 r. w sprawie instrumentów finansowych skutki wyceny akcji na dzień bilansowy zostaną odniesione na kapitał z aktualizacji wyceny. Wartość rynkowa akcji na dzień bilansowy wynosiła 130 000 zł.

Stan początkowy środków pieniężnych 200 000 zł.

@RY1@i02/2017/175/i02.2017.175.00800030a.101(c).gif@RY2@

1) Zakup akcji na giełdzie, wraz z opłatami maklerskimi, za cenę 100 000 zł.

2) Ujęcie skutków wyceny bilansowej dokonanej zgodnie z polityką rachunkowości - kurs giełdowy na 31 grudnia 130 000 zł (różnica 130 000 zł - 100 000 zł) - zwiększenie wartości posiadanych akcji o 30 000 zł.

3) Ustalenie rezerwy z tytułu odroczonego podatku:

a) wartość bilansowa akcji 130 000 zł;

b) wartość podatkowa akcji 100 000 zł;

c) dodatnia różnica podatkowa 30 000 zł;

d) rezerwa na podatek odroczony 30 000 zł x 19 proc. = 5700 zł.

Uwaga! Zgodnie z ustawą o rachunkowości i KRS nr 2 "Podatek odroczony" spółka musi w informacji dodatkowej podać dane o ustalonej wartości podatku odroczonego. Zgodnie z par. 18 w dodatkowych informacjach i objaśnieniach w jednostkowym sprawozdaniu finansowym spółka podaje następujące informacje dotyczące podatku dochodowego:

a) dane o stanie rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego na początek roku obrotowego, zwiększeniach, wykorzystaniu, rozwiązaniu i stanie końcowym, z uwzględnieniem m.in.:

l stanu początkowego rezerw; informację tę podaje się w sposób pozwalający na jej uzgodnienie z kwotą zaprezentowaną w bilansie, z uwzględnieniem kompensat, o których mowa w rozdziale XIV,

l zwiększeń lub zmniejszeń rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego dotyczących operacji, które wpłynęły na wynik finansowy,

l zwiększeń lub zmniejszeń rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego dotyczących operacji, które odniesiono na kapitał (fundusz) własny, z wyszczególnieniem rodzaju różnic przejściowych stanowiących podstawę ujęcia tych rezerw,

c) kwoty podatku dochodowego odniesionej na kapitały własne z wyszczególnieniem pozycji kapitałów własnych, na które wpłynął podatek dochodowy. ⒸⓅ

Gabriela Suski

specjalistka z zakresu rachunkowości

Podstawa prawna

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.).

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1047).

Par. 12 Krajowego Standardu Rachunkowości z 20 kwietnia 2010 r. nr 2 "Podatek dochodowy" (Dz.Urz. Min.Fin. z 2010 r. nr 7, poz. 31).