Jak rozliczyć zbycie wierzytelności własnej

ekspert w Kancelarii KSP Legal & Tax Advice

Trudna sytuacja gospodarcza firm, w szczególności problemy z płynnością finansową oraz z odzyskiwaniem należnych świadczeń, często wymusza poszukiwanie przez nie rozwiązań dostarczających dodatkową gotówkę do ich kas. Jednym z takich rozwiązań jest sprzedaż wierzytelności własnych podmiotom profesjonalnie zajmującym się ich obrotem. Wierzytelność to, co do zasady, uprawnienie wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia określonego działania lub zaniechania, np. zapłaty ceny za wykonaną usługę czy też sprzedany towar. Uprawnienia takie mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego, a w związku z tym, że ich skuteczna egzekucja wiąże się z dużym ryzykiem, wierzytelności najczęściej sprzedawane są poniżej ich wartości nominalnej (tj. z dyskontem). Takie transakcje powodują wątpliwości przy ich rozliczeniu w świetle przepisów dotyczących kosztów uzyskania przychodów.

W praktyce organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych wykształciły się dwa odmienne stanowiska dotyczące sposobu ustalania kosztów od zbywanych wierzytelności własnych.

Organy podatkowe twierdzą, że podatnik powinien zaliczyć do kosztów wartość wierzytelności własnych z wyłączeniem kwoty VAT. Stosownie bowiem do art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio została zarachowana jako przychód należny. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Natomiast do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Biorąc za podstawę te przepisy, organy podatkowe podkreślają, że skoro podatnik jako przychód należny zarachował wierzytelność w kwocie netto, to za koszt uzyskania przychodu uznana może być tylko strata ze zbycia wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, czyli bez VAT.

Odmienne stanowisko przedstawiają sądy administracyjne. Według nich sprzedaż wierzytelności własnej nie jest sprzedażą związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. W rezultacie zbywana wierzytelność stanowi odrębne źródło przychodów. W związku z tym sądy podkreślają, że wierzytelność jest prawem majątkowym, do którego ma zastosowanie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. W konsekwencji zbywana wierzytelność obejmuje całą kwotę należności, w tym także kwotę odpowiadającą należnemu VAT. Ponadto w kwestii ustalania wysokości kosztów podatkowych zastosowanie znajdzie zasada ogólna, w myśl której kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT nie znajdzie tu zastosowania, gdyż podatnik w celu uzyskania przychodu ze zbycia wierzytelności przeniesie tę wierzytelność na drugi podmiot, uszczuplając tym samym swój majątek o wartość nominalną tej wierzytelności. W rezultacie wartość nominalna brutto wierzytelności powinna stanowić koszt podatkowy.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów zbywanej wierzytelności własnej podatnik powinien zaliczyć jej nominalną wartość brutto. Przede wszystkim dlatego, że zbycie wierzytelności generuje przychód ze zbycia prawa majątkowego, a nie z działalności gospodarczej. Niemniej jednak nie da się wykluczyć, że wskazany sposób rozliczenia przedmiotowej transakcji zostanie zakwestionowany przez organy podatkowe w razie ewentualnej kontroli podatnika.

Do kosztów uzyskania przychodów zbywanej wierzytelności własnej podatnik powinien zaliczyć jej nominalną wartość brutto. Takie stanowisko prezentują sądy, natomiast organy podatkowe są innego zdania

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Oprac. Ewa Matyszewska