Przedsiębiorcy mają kłopot z podatkiem u źródła od opłat licencyjnych

Jeżeli oprogramowanie komputerowe nabywane jest zza granicy, rozstrzygające znaczenie dla jego opodatkowania będą mieć odpowiednie postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których Polska jest stroną. Jak wyjaśnia Monika M. Dziedzic, partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy spółka doradztwa podatkowego, konieczność rozstrzygnięcia tej kwestii na gruncie traktatów podatkowych wynika wprost z przepisów ustawy o CIT. Polski podatnik powinien pobierać 20-proc. zryczałtowany podatek od wypłacanych nierezydentom m.in. należności licencyjnych. Jednak gdy należności z tych tytułów wypłacane są na rzecz osoby będącej rezydentem państwa, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, podatek ten będzie zazwyczaj pobierany w niższej wysokości (najczęściej 5 lub 10 proc.).

Wzór zawieranych traktatów podatkowych wyznaczyła Konwencja Modelowa OECD.

- Choć ten szablon znacznie ewoluował, pewne zasadnicze uregulowania do dziś pozostały niezmienne - tłumaczy Monika M. Dziedzic. Przykładem takiego uregulowania może być art. 12 traktatów podatkowych, który co do zasady odnosi się do opodatkowania tzw. należności licencyjnych. W większości umów w art. 12 przewidziane jest prawo państwa źródła do opodatkowania powstających w nim należności licencyjnych, tj. należności, które są wypłacane z tego państwa. Aby w ogóle mówić o prawie do opodatkowania danych należności, należy najpierw rozstrzygnąć, czy przedmiotem wypłat są należności licencyjne w rozumieniu traktatów. Jak tłumaczy Monika M. Dziedzic, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania definiują pojęcie należności licencyjnych. Są nimi najczęściej m.in. należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych. Na tle tak skonstruowanej definicji należności licencyjnych (która z pewnymi modyfikacjami znajduje się w większości traktatów podatkowych) powstają liczne kontrowersje, w której z wymienionych kategorii - i czy w ogóle w którejkolwiek - mieszczą się opłaty za nabywane oprogramowanie komputerowe.

Kolejnym problemem jest ustalenie, co od strony prawnej jest przedmiotem nabycia: prawo autorskie do programu komputerowego, autorskie prawo majątkowe do używania oprogramowania komputerowego czy może prawo podobne do prawa autorskiego.

- Wskazówki do odpowiedzi na te pytania należy szukać m.in. w oficjalnym komentarzu do Konwencji Modelowej OECD - wyjaśnia Monika M. Dziedzic.

W praktyce obrotu oprogramowaniami komputerowymi można wyróżnić trzy klasyczne transakcje: przeniesienie całości praw autorskich do oprogramowania komputerowego na nabywcę - dochód taki należy wówczas określić jako zysk kapitałowy, ewentualnie jako regularny dochód z prowadzenia przedsiębiorstwa, niepodlegający z reguły podatkowi u źródła w państwie, z którego dokonywane są płatności. Drugą częstą transakcją jest udzielenie prawa do użytkowania programu komputerowego bez pełnego przeniesienia praw autorskich związanych z programem. Wynagrodzenie za takie częściowe przeniesienie praw (np. prawa do dystrybucji, powielania czy modyfikowania programu komputerowego) należy co do zasady traktować jako należność licencyjną. Innym typem transakcji jest udzielenie prawa do użytkowania danego programu, ale tylko w limitowanym zakresie, z reguły na własne potrzeby podmiotu nabywającego program. Takie prawo z reguły umożliwia np. skopiowanie programu na twardy dysk komputera, ale już nie jego modyfikację czy dystrybucję. Należności za udzielenie takiego limitowanego prawa nie są traktowane jako należności licencyjne w świetle modelowej konwencji OECD, ale jako zyski z prowadzenia przedsiębiorstwa, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła w kraju siedziby podmiotu je wypłacającego.

- Z należnością licencyjną w rozumieniu traktatów podatkowych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem u źródła, możemy mieć do czynienia tylko wtedy, gdy między właścicielem oprogramowania komputerowego a jego użytkownikiem istnieć będzie umowa, określająca zakres korzystania z takiego oprogramowania, wyznaczająca jednocześnie granice korzystania z cudzych praw majątkowych - stwierdza Monika M. Dziedzic.

Przykładem takich postanowień umownych może być prawo do kopiowania i rozpowszechniania oprogramowania dla osób trzecich. W celu ustalenia, że możemy mieć do czynienia z należnością licencyjną należy rozstrzygnąć dwie kwestie: czy za transferem oprogramowania komputerowego podążają prawa autorskie, a jeśli tak, to czy transfer ten dokonywany jest w ramach umowy licencji czy w ramach umowy sprzedaży. - Jeżeli transfer praw autorskich dokonywany jest w ramach licencji do programu komputerowego, to w opinii organów podatkowych opłata z tego tytułu powinna być uznana za należność licencyjną - podsumowuje Monika M. Dziedzic.

Większość państw chroni oprogramowanie komputerowe zgodnie z regulacjami prawa autorskiego, nie traktując go jednak jako dzieło literackie, naukowe czy artystyczne. Podobne zasady zawiera polskie prawo autorskie. Dlatego można argumentować, że jeżeli definicja należności licencyjnych zawarta w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania precyzuje, że w zakresie należności licencyjnych mieszczą się opłaty za używanie (lub prawo do używania) praw autorskich do dzieła literackiego, naukowego lub artystycznego, to zakres tej definicji nie obejmuje należności licencyjnych do programu komputerowego, ponieważ program komputerowy nie jest dziełem artystycznym, literackim lub naukowym.

Z inną sytuacją będziemy mieć do czynienia, kiedy traktat podatkowy w definicji należności licencyjnych wskazuje wprost, że należności płacone za programy komputerowe są należnościami licencyjnymi albo jeżeli definicja należności licencyjnych zawiera opłaty za korzystanie (prawo do używania) praw autorskich, nie wskazując jednak, o jakie konkretnie prawa chodzi. Pierwsze rozwiązanie zostało zastosowane w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania z Portugalią czy Kazachstanem. Drugie np. w traktacie podatkowym z Australią, gdzie należności licencyjne określone są m.in. pochodzące z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania prawa autorskiego, patentu, wzoru, lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, znaku towarowego lub innej podobnej własności lub prawa. Oba te rozwiązania są jednak rzadkością. W większości traktatów podatkowych należności licencyjne to płatności powstające w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub praw naukowych.

Bez względu na konkretne zapisy definicji należności licencyjnych w traktatach podatkowych, z reguły organy podatkowe rozciągają tę definicję na wszystkie prawa autorskie, w tym właśnie na prawa do programów komputerowych. Aktualna linia wyroków sądów administracyjnych podąża w odmiennym kierunku niż interpretacje organów podatkowych. Wskazuje ona, że jeżeli należności od programów komputerowych nie są wymienione wprost w definicji należności licencyjnych w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania i zgodnie z polskim prawem autorskim programy komputerowe nie są traktowane jako dzieła literackie, naukowe lub artystyczne, to nie można ich kwalifikować jako płatności podlegających podatkowi u źródła w Polsce.

ewa.matyszewska@infor.pl