Niezamortyzowana część inwestycji obniża przychód

Spółka w związku z wygaśnięciem umowy najmu lokalu produkcyjno-biurowego, zawartej 1 października 1995 r. na okres do 31 maja 2010 r., przeniosła część produkcyjną oraz biura do innego budynku. Umowa z 1 października 1995 r. nie przewidywała możliwości jej wcześniejszego wypowiedzenia.

W związku z koniecznością przystosowania wynajmowanych lokali do produkcji wyrobów medycznych podatnik poniósł nakłady na wybudowanie strefy w wynajmowanym lokalu. Nakłady zakwalifikowano jako inwestycję w obcym środku trwałym, podlegającym odpisom amortyzacyjnym.

Po wygaśnięciu umowy najmu spółka przeniosła biura i produkcję wyrobów do nowej lokalizacji, zachowując charakter działalności. W efekcie zaprzestała wykorzystywania inwestycji w obcym środku trwałym i dokonała ich likwidacji przez wykreślenie z ewidencji środków trwałych. Czy strata w wysokości niezamortyzowanej części inwestycji w obcych środkach trwałych stanowić będzie koszt uzyskania przychodów 2010 r.?

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o CIT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej ustawa o CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zatem wszystkie wydatki, po wyłączeniu wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszty, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami.

Co do zasady wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztami uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości. Wydatki te mogą być odniesione w koszty przez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi.

Do środków trwałych zaliczane są ponadto przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Kosztami są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne).

Podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Dla tych inwestycji budowlanych przyjęto stosunkowo krótki okres amortyzacji, który nie może być skracany w drodze indywidualnej decyzji, np. w wyniku rozwiązania umowy najmu.

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą wskutek zmiany rodzaju działalności. W ocenie NSA, jeżeli likwidacja nie w pełni umorzonego środka trwałego będzie wynikiem utraty jego przydatności gospodarczej w ramach tego samego rodzaju działalności, to powstała strata będzie zawsze kosztem uzyskania przychodów. Oczywiście powstaje pytanie, kiedy środek trwały utraci swoją przydatność. Należy tu uwzględnić obiektywne kryteria ekonomiczne, które pozwolą przyjąć, że mimo konsekwencji w postaci straty działanie podatnika ma uzasadnienie ekonomiczne i związek z przychodem. Przykładowo za uzasadnione można uznać zawarcie umowy najmu na okres krótszy niż okres amortyzacji i liczyć się z powstaniem straty z tytułu niemożności zamortyzowania całości inwestycji w obcym środku trwałym, jeżeli podatnik wykaże, że jego działanie jest ekonomicznie uzasadnione i ma związek z przychodem.

W przedstawionej sytuacji wystąpi strata w środku trwałym z tytułu jego likwidacji w wysokości niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym i będzie ona mogła stanowić koszt uzyskania przychodów spółki.

Oprac. Ewa Ciechanowska

dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 sierpnia 2012 r. (nr IPTPB3/423-247/11-4/12-S/PM).