W ustaleniu stawki pomoże umowa dwustronna

Spółka z o.o. zawarła z austriacką firmą umowę, na mocy której będzie wynajmować od niej kontener biurowy. Przedmiotem działalności polskiej spółki jest produkcja gipsu oraz wyrobów z niego i ich sprzedaż. W związku z wynajmem spółka jest zobowiązana do zapłaty na rzecz wynajmującego czynszu. Otrzymany przez spółkę certyfikat rezydencji dotyczący wynajmującego potwierdza jego siedzibę dla celów podatkowych w Austrii. Zagraniczna firma nie posiada w Polsce zakładu.

Czy w związku z zapłatą czynszu polska spółka ma obowiązek pobrania podatku u źródła od wynagrodzenia dla austriackiej firmy?

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 394 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT), podatnicy, jeżeli nie mają w Polsce siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

Podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący w Polsce przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20 proc. od tych przychodów. Należy przy tym uwzględniać umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy z 13 stycznia 2004 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U. z 2005 r. nr 224, poz. 1921, z późn. zm.), należności licencyjne powstające w umawiającym się państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie mogą być opodatkowane w tym drugim państwie. Jednak art. 12 ust. 2 wspomnianej umowy stanowi, że wymienione należności mogą być również opodatkowane w umawiającym się państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 proc. kwoty należności licencyjnych brutto.

Z kolei art. 12 ust. 3 dwustronnej umowy zawiera definicję "należności licencyjnych", za które uważa się wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Jak widać, należności z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego mieszczą się w definicji należności licencyjnych określonych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na tekst modelowej konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym ma prawo dodania do art. 12 ust. 2 słów "za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych". Zatem pod pojęciem należności w art. 12 ust. 2 umowy należy również rozumieć dochody z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych.

Podkreślić należy, że zarówno przepisy ustawy o CIT (z wyjątkiem stwierdzenia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, który stanowi, że przez urządzenie przemysłowe należy rozumieć także środek transportu), jak i postanowienia umowy dwustronnej z Austrią nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego. W związku z tym należy się posłużyć językiem potocznym, wyrażonym w określeniach słownikowych. Zgodnie z nimi urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; tj. urządzenie przeładunkowe, transportowe (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1996, tom III). Urządzenie ma więc służyć do wykonywania danej czynności. Istotne jest również, aby urządzenie pomagało w wykonywaniu czynności i ułatwiało pracę. Przymiotnik "przemysłowy" oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle.

Taka definicja urządzenia przemysłowego została przyjęta i zaakceptowana w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, które przyznało status urządzenia przemysłowego m.in. kontenerom.

Wskazując na brzmienie przytoczonych definicji, należy uznać, że w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z urządzeniem przemysłowym w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zatem w związku z zapłatą czynszu stanowiącego wynagrodzenie podmiotu zagranicznego z tytułu najmu kontenera biurowego polska spółka jest obowiązana do pobrania podatku dochodowego u źródła. Jeśli jednak podmiot zagraniczny w dniu wypłaty należności licencyjnych jest ich właścicielem, płatnik ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 5 proc. kwoty brutto tych należności pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu zagranicznego dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

z 14 stycznia 2014 r., nr IPTPB3/423-407/13-2/IR.

OPINIA EKSPERTA

@RY1@i02/2014/032/i02.2014.032.07100040a.802.jpg@RY2@

Grzegorz Baran doradca podatkowy, KPP Baran & Pluta

Oto przypadek interpretacji podatkowej, który zdumiewa.

W skrócie sprawa rozbija się o próbę rozstrzygnięcia, czy blaszany kontener służący do celów biurowych w zakładzie przemysłowym, a wynajmowany od spółki zagranicznej, to urządzenie przemysłowe, czy nie. Konsekwencją tego rozstrzygnięcia jest oczywiście konieczność opodatkowania wynajmu w Polsce bądź w państwie siedziby spółki zagranicznej.

Dyrektor izby, na potwierdzenie tezy, iż kontener biurowy to urządzenie przemysłowe, tak oto dowodzi: "Szerokie rozumienie »urządzenia przemysłowego« winno prowadzić do wniosku, że w zakresie tego pojęcia mieszczą się wszelkie wytwory przemysłowe, a więc także m.in. kontenery biurowe". Cóż, jestem pod wrażeniem determinacji organu. Czy w takim razie wygodny fotel, na którym zasiada dyrektor izby, to urządzenie przemysłowe? Wszak według definicji organu to również rzeczony wytwór przemysłowy. Zgodnie z definicją słownikową, urządzenie to rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służące do wykonywania określonych czynności ułatwiających pracę. Urządzenie przemysłowe spełnia więc funkcję przemysłową, a nie każdą. Musi mieć zastosowanie w przemyśle, a nie wszędzie. Doprawdy trudno się doszukiwać w kontenerze biurowym cech urządzenia przemysłowego. I nawet klasyfikacja rodzajowa środków trwałych, stworzona również do celów podatkowych, tego typu obiekty ujmuje w grupie 8 jako ruchomości i wyposażenie gdzie indziej niesklasyfikowane, a nie jako urządzenia.

Oprac. Ewa Ciechanowska