Kto odpowie za brak dokumentacji cen transferowych

Po wejściu w życie 1 stycznia 2017 r. nowych regulacji dotyczących cen transferowych znacznie rozszerzył się zakres obowiązków dokumentacyjnych i sprawozdawczych podatników zawierających transakcje z podmiotami powiązanymi.

Na podstawie znowelizowanej ustawy o CIT podatnicy zawierający transakcje z podmiotami powiązanymi zostali zobowiązani m.in. do przygotowania dokumentacji podatkowej (przy czym zakres przedstawianych w niej informacji został uzależniony od wysokości przychodów i kosztów podatnika w rozumieniu przepisów o rachunkowości), a także do złożenia oświadczenia o sporządzeniu kompletnej dokumentacji podatkowej. Niedopełnienie tych obowiązków związane jest z poważnymi konsekwencjami zarówno dla samego podatnika, jak i osób odpowiedzialnych. Ryzyko odpowiedzialności powstaje bowiem na dwóch płaszczyznach, tj. na poziomie samej spółki zobowiązanej do przygotowania dokumentacji podatkowej i złożenia oświadczenia o jej sporządzeniu, jak i na poziomie osób fizycznych, odpowiedzialnych za dopełnienie powyższych obowiązków przez spółkę.

Doszacowanie dochodu i sankcyjna stawka

Zgodnie z art. 11 ustawy o CIT transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi powinny być przeprowadzane na warunkach, jakie ustaliłyby pomiędzy sobą niezależne podmioty w takich samych okolicznościach (zasada "arm’slength"). Polskie organy podatkowe w trakcie kontroli mogą więc porównać ceny lub zakres marż stosowanych przez spółki w transakcjach z jednostkami powiązanymi (tj. w transakcjach stanowiących przedmiot kontroli) do cen lub zakresu marż stosowanych w podobnych transakcjach zawartych między podmiotami niepowiązanymi. Jeżeli wówczas stwierdzą, iż warunki transakcji nie są zgodne z zasadą "arm’slength", tzn. transakcje nie są zawierane na warunkach, jakie ustaliłyby pomiędzy sobą niezależne podmioty w porównywalnych okolicznościach, wówczas będą uprawnione do doszacowania dochodu na poziomie rynkowym.

W przypadku gdy organ podatkowy dokonana doszacowania dochodu podatnika na podstawie art. 11 ustawy o CIT, a podatnik nie przedłoży temu organowi dokumentacji podatkowej, różnica pomiędzy dochodem zadeklarowanym przez podatnika a określonym przez ten organ zostanie opodatkowana na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy o CIT stawką w wysokości 50 proc.

Odpowiedzialność osobista...

Zgodnie z zapowiedziami Ministerstwa Finansów obserwujemy obecnie wzmożone zainteresowanie organów podatkowych weryfikacją rozliczeń podatników. Wyraźnie widoczny jest nie tylko znaczny wzrost liczby wszczynanych kontroli w obszarze cen transferowych, ale także ogromny wzrost ich skuteczności, który jest mierzony kwotami doszacowanego dochodu, zmniejszenia straty i w konsekwencji kwotami wymierzonego podatku. Wszelkie nieprawidłowości w rozliczeniach ujawnione w trakcie kontroli prowadzą natomiast do wszczęcia postępowań (w szczególności postępowań karnych skarbowych) wobec osób odpowiedzialnych za niedopełnienie przez spółkę obowiązków w zakresie cen transferowych.

200 tys. zł jeśli szkoda w majątku przekracza tę kwotę, to mamy do czynienia ze znaczną szkodą majątkową

1 mln zł po przekroczeniu tej kwoty mamy do czynienia ze szkodą majątkową o wielkich rozmiarach

Ryzyko odpowiedzialności osobistej spoczywa przede wszystkim na osobach bezpośrednio zobowiązanych do podejmowania konkretnych działań w imieniu podatnika. W odniesieniu do obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej będzie to najczęściej członek zarządu odpowiedzialny za sprawy finansowe spółki, dyrektor finansowy czy główny księgowy. W odniesieniu do obowiązku złożenia oświadczenia o sporządzeniu kompletnej dokumentacji podatkowej, będą to natomiast osoby składające powyższe oświadczenie, tj. osoby uprawnione do reprezentacji spółki zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym. Drugą grupę osób odpowiedzialnych za dopełnienie przez podatnika obowiązków w zakresie cen transferowych stanowią osoby ponoszące osobistą odpowiedzialność za zobowiązania spółki, tj. w przypadku spółek kapitałowych członkowie zarządu - nawet ci, którzy nie zostali bezpośrednio zobowiązani do kontroli przestrzegania przez spółkę jej obowiązków podatkowych.

Podstawa prawna odpowiedzialności z tytułu niewypełnienia przez spółkę obowiązków dokumentacyjnych i sprawozdawczych w zakresie cen transferowych, ponoszonej przez osoby odpowiedzialne, jest natomiast bardzo szeroka - mogą one bowiem podlegać zarówno odpowiedzialności karnej skarbowej, odpowiedzialności karnej, jak i odpowiedzialności cywilnej.

...karna skarbowa...

W przypadku osób, które zostały bezpośrednio zobowiązane do przygotowania dokumentacji podatkowej w imieniu spółki (np. w przypadku dyrektora finansowego) lub złożenia w jej imieniu oświadczenia o sporządzeniu kompletnej dokumentacji podatkowej (np. w przypadku członków zarządu), główną podstawę ich odpowiedzialności będzie stanowił kodeks karny skarbowy (dalej: k.k.s.). Odpowiedzialność takich osób sprowadza się do poniesienia konsekwencji związanych z niewykonaniem lub niewłaściwym wykonaniem powierzonych im obowiązków.

Kwalifikacja karna skarbowa czynów związanych z niedopełnieniem obowiązków w zakresie cen transferowych nie jest jednak oczywista. Podstawę prawną takiej odpowiedzialności mogą stanowić zarówno przepisy odnoszące się do informacji podatkowych (art. 80 k.k.s.), do prowadzenia ksiąg rachunkowych (art. 61 k.k.s., art. 83 k.k.s.), jak i do składania deklaracji i oświadczeń (art. 54 k.k.s., art. 56 k.k.s.).

Pojęcie informacji podatkowej zostało zdefiniowane w art. 82 par. 1 pkt 3 ordynacji podatkowej. Zgodnie z nim osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są obowiązane do sporządzania i przekazywania informacji w zakresie i na zasadach określonych w odrębnych ustawach. Mając na uwadze to, iż dokumentacja podatkowa jest sporządzana na podstawie art. 9a ustawy o CIT, a za jej adresata uznaje się organ podatkowy, który żąda jej przedstawienia, najbardziej właściwe wydaje się uznanie dokumentacji cen transferowych właśnie za informację podatkową. Przyjmując powyższą kwalifikację, podstawę prawną odpowiedzialności osób fizycznych z tytułu niewypełnienia obowiązków podatkowych w zakresie cen transferowych nałożonych na spółkę jako podatnika stanowi art. 80 k.k.s. Na podstawie tego przepisu karze grzywny podlega zarówno osoba, która wbrew obowiązkowi nie składa w terminie właściwemu organowi wymaganej informacji podatkowej, jak i osoba, która składa informację nieprawdziwą (art. 80 par.1 i 3 k.k.s.).

W odniesieniu do przepisów w zakresie cen transferowych można przyjąć, że art. 80 k.k.s. obejmie więc swoją dyspozycją nieprzygotowanie i nieprzekazanie dokumentacji podatkowej, sporządzenie dokumentacji niepełnej lub nieprawdziwej, niezłożenie oświadczenia o sporządzeniu kompletnej dokumentacji podatkowej oraz złożenie takiego oświadczenia niezgodnie z prawdą. Maksymalna wysokość grzywny wymierzonej na podstawie art. 80 par. 3 k.k.s. w zw. z art. 23 par. 3 k.k.s. wynosi 6,4 mln zł.

Natomiast w przypadku gdy dokumentacja podatkowa zostanie uznana za księgę, czyn polegający na nieprzedstawieniu kontrolującym dokumentacji podatkowej w ciągu 7 dni od dnia wezwania może zostać uznany za utrudnianie kontroli podatkowej. W takiej sytuacji podstawę odpowiedzialności będzie stanowił art. 83 par. 1 k.k.s. Stanowi on, że karze grzywny podlega ten, kto osobie uprawnionej do przeprowadzenia czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub czynności audytowych udaremnia lub utrudnia wykonanie czynności służbowej, w szczególności, kto wbrew żądaniu tej osoby nie okazuje księgi lub innego dokumentu dotyczącego prowadzonej działalności gospodarczej lub księgę lub inny dokument niszczy, uszkadza, czyni bezużytecznymi, ukrywa lub usuwa. Maksymalna wysokość grzywny wymierzonej na podstawie art. 83 par. 1 k.k.s. w zw. z art. 23 par. 3 k.k.s. wynosi 19,2 mln zł.

Podstawę prawną odpowiedzialności karnej skarbowej z tytułu złożenia nieprawdziwego oświadczenia o sporządzeniu kompletnej dokumentacji podatkowej, oprócz art. 80 par. 3 k.k.s., może stanowić również art. 56 par. 1 k.k.s. Zgodnie z nim karze grzywny podlega podatnik, który składając deklarację lub oświadczenie, podaje nieprawdę lub zataja prawdę, przez co naraża podatek na uszczuplenie. Maksymalna wysokość grzywny wymierzonej na podstawie art. 56 par. 1 k.k.s. w zw. z art. 23 par. 3 k.k.s. również wynosi 19,2 mln zł.

Co więcej, powyższy czyn w typie podstawowym jest zagrożony również karą pozbawienia wolności - zarówno jako karą samoistną, tj. alternatywną w stosunku do kary grzywny, jak i karą łączną grzywny i pozbawienia wolności. Zgodnie z art. 27 par. 1 k.k.s. kara pozbawienia wolności trwa najkrócej 5 dni, a najdłużej 5 lat.

...karna...

W przypadku niewywiązywania się przez spółkę z jej obowiązków w zakresie cen transferowych, wobec członka zarządu spółki, oprócz wspomnianych powyżej sankcji finansowych wynikających z k.k.s., może zostać również zastosowana sankcja karna. I tak, na podstawie art. 296 par.1 kodeksu karnego (dalej: k.k.) karze pozbawienia wolności podlega m.in. ten, kto będąc obowiązany do zajmowania się sprawami majątkowymi lub działalnością gospodarczą osoby fizycznej, prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, przez nadużycie udzielonych mu uprawnień lub niedopełnienie ciążącego na nim obowiązku, wyrządza jej znaczną szkodę majątkową. Przy czym przez znaczną szkodę majątkową należy rozumieć - na podstawie art. 115 par. 7 k.k. w zw. z art. 115 par. 5 k.k. - szkodę majątkową, której wysokość przekracza 200 tys. zł.

WAŻNE

Jeśli podatnik stosujący w transakcjach z podmiotami powiązanymi ceny nierynkowe nie przygotuje i nie przedłoży dokumentacji podatkowej, organ podatkowy ma prawo doszacować dochód i zastosować wobec niego wyższą stawkę opodatkowania, wynoszącą 50 proc., zamiast podstawowej stawki 19 proc.

Kolejne paragrafy art. 296 k.k. wprowadzają typy kwalifikowane przedmiotowego przestępstwa, uzależniając odpowiedzialność i wymiar kary m.in. od przesłanek: sprowadzenia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody majątkowej, działania w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, wyrządzenia szkody majątkowej w wielkich rozmiarach (tj. zgodnie z art. 115 par. 7a k.k. w zw. z art. 115 par. 6 k.k. szkody majątkowej, której wysokość przekracza 1 mln zł) czy nieumyślności.

Podstawową konsekwencją nieprzygotowania i nieprzedłożenia dokumentacji podatkowej przez spółkę jest możliwość zastosowania przez organy podatkowe wyższej stawki opodatkowania w odniesieniu do doszacowanego dochodu, tj. stawki 50-proc. zamiast podstawowej 19-proc. Tymczasem konieczność zapłaty wyższego podatku może zostać uznana za wyrządzenie spółce znacznej szkody majątkowej (lub nawet szkody majątkowej w wielkich rozmiarach), co stanowi znamię przestępstwa wyrządzenia szkody w obrocie gospodarczym określonego w art. 296 k.k. Przestępstwo to jest zagrożone karą pozbawienia wolności sięgającą nawet do 10 lat (w przypadku wyrządzenia szkody w wielkich rozmiarach).

...i cywilna

Drugą grupę osób odpowiedzialnych za dopełnienie przez podatnika obowiązków w zakresie cen transferowych stanowią osoby ponoszące ogólną odpowiedzialność za zobowiązania spółki. W przypadku spółek kapitałowych są to członkowie zarządu, którzy ponoszą odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania spółki, i to bez względu na to, czy w danym obszarze (w tym przypadku cen transferowych) zostały im powierzone konkretne zadania do wykonania. Odpowiedzialność członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zobowiązania została uregulowana w art. 299 par. 1 kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.). Zgodnie z nim, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, członkowie zarządu odpowiadają solidarnie za jej zobowiązania. Jest to więc odpowiedzialność warunkowa. W przypadku niedopełnienia obowiązków wynikających z przepisów o cenach transferowych zmaterializuje się ona dopiero wtedy, gdy wobec spółki zostanie doszacowany dodatkowy dochód, który zostanie opodatkowany stawką sankcyjną w wysokości 50 proc., a jednocześnie egzekucja zobowiązań podatkowych z tego tytułu wobec samej spółki okaże się bezskuteczna. W takiej sytuacji członkowie zarządu będą osobiście zobowiązani do zapłaty podatku w imieniu spółki.

Podstawę odpowiedzialności konkretnych członków zarządu wobec samej spółki - z tytułu wyrządzonej jej szkody w postaci konieczności zapłaty przez spółkę wyższego podatku - stanowi natomiast art. 293 par.1 k.s.h. (w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz art. 483 par.1 k.s.h. (w przypadku spółki akcyjnej). Zgodnie z tymi regulacjami członek zarządu odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy. Powyższe przepisy nie naruszają praw wspólników/akcjonariuszy oraz osób trzecich do dochodzenia naprawienia szkody na zasadach ogólnych, tj. w oparciu o uregulowaną w kodeksie cywilnym (dalej: k.c.) zasadę odpowiedzialności deliktowej (art. 415 k.c. i nast.) oraz zasadę odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 k.c. i nast.).

Wina jako przesłanka...

Zgodnie z art. 1 par. 3 k.k., nie popełnia przestępstwa sprawca czynu zabronionego, jeżeli nie można mu przypisać winy w czasie czynu. Analogicznie, na podstawie art. 1 par. 3 k.k.s., nie popełnia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego sprawca czynu zabronionego, jeżeli nie można mu przypisać winy w czasie czynu. Mając to na uwadze, należy podkreślić, że w postępowaniu karnym oraz postępowaniu karnym skarbowym obowiązują inne zasady niż np. w postępowaniu podatkowym, a co za tym idzie naruszenie przepisów prawa podatkowego nie musi być jednoznaczne z popełnieniem przestępstwa, przestępstwa skarbowego czy wykroczenia skarbowego.

Pociągnięcie sprawcy do odpowiedzialności karnej lub odpowiedzialności karnej skarbowej zostało bowiem uzależnione od przypisania mu winy w czasie popełnienia danego czynu. Rozróżnia się dwie formy winy: winę umyślną (jeżeli sprawca ma zamiar popełnienia czynu, tj. chce go popełnić albo przewidując możliwość jego popełnienia, na to się godzi) oraz winę nieumyślną (jeżeli sprawca nie mając zamiaru popełnienia czynu, popełnia go jednak na skutek niezachowania ostrożności wymaganej w danych okolicznościach, mimo że możliwość popełnienia tego czynu przewidywał albo mógł przewidzieć). Istotną kwestią jest także wzięcie pod uwagę możliwości wystąpienia okoliczności wyłączających odpowiedzialność sprawcy, w szczególności usprawiedliwiony błąd co do okoliczności stanowiącej znamię czynu zabronionego, usprawiedliwione błędne przekonanie, że zachodzi okoliczność wyłączająca bezprawność albo winę czy usprawiedliwiona nieświadomość bezprawności czynu.

Procesową gwarancję odpowiedzialności na zasadzie winy stanowią zasada domniemania niewinności (oskarżonego uważa się za niewinnego, dopóki wina jego nie zostanie udowodniona i stwierdzona prawomocnym wyrokiem) oraz zasada in dubio pro reo (niedające się usunąć wątpliwości rozstrzyga się na korzyść oskarżonego) uregulowane w art. 5 kodeksu postępowania karnego (dalej: k.p.k.). Zgodnie natomiast z art. 74 par. 1 k.p.k., oskarżony nie ma obowiązku dowodzenia swej niewinności ani obowiązku dostarczania dowodów na swoją niekorzyść. Powyższe zasady znajdują zastosowanie w postępowaniu w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe na podstawie art. 113 par. 1 k.k.s. W konsekwencji, w przypadku pociągnięcia do odpowiedzialności karnej lub karnej skarbowej np. członka zarządu, to organ musi wykazać winę sprawcy. Sprawca natomiast nie jest obowiązany do udowodnienia braku zawinienia.

Inaczej kształtuje się natomiast rozkład ciężaru dowodu w przypadku odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zobowiązania tej spółki, w tym zobowiązania podatkowe, na podstawie art. 299 par. 1 k.s.h. Przepis ten wprowadza bowiem domniemanie winy członka zarządu, który może uwolnić się od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym samym czasie wydano postanowienie o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego albo o zatwierdzeniu układu w postępowaniu w przedmiocie zatwierdzenia układu, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło nie z jego winy, albo że pomimo niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewydania postanowienia o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego albo niezatwierdzenia układu w postępowaniu w przedmiocie zatwierdzenia układu wierzyciel nie poniósł szkody (art. 299 par. 2 k.s.h.).

Warto zauważyć, że w przypadku odpowiedzialności na podstawie art. 299 par. 1 k.s.h. inaczej jest rozumiane pojęcie winy członka zarządu - jego wina nie polega bowiem na tym, że spółka nie spełniła określonego świadczenia (tj. nie zapłaciła podatku wymierzonego w oparciu o stawkę sankcyjną, nie przygotowała dokumentacji podatkowej czy nie stosuje cen rynkowych w transakcjach zawieranych z podmiotami powiązanymi), ale na tym, że z jego winy nie nastąpiło zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w sytuacji, gdy zaszły ku temu przesłanki.

PRZYKŁAD

Nawet dyrektor ds. marketingu

W związku z przeprowadzonym w spółce postępowaniem kontrolnym w zakresie cen transferowych i wykrytymi w jego trakcie nieprawidłowościami (stosowanie nierynkowych cen w transakcjach z podmiotami powiązanymi oraz brak dokumentacji cen transferowych) został doszacowany podatek w wysokości przekraczającej jej możliwości płatnicze. Przeprowadzona wobec spółki egzekucja zobowiązań podatkowych okazała się bezskuteczna.

Zgodnie z art. 11 prawa upadłościowego dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, jeżeli:

● utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a opóźnienie w wykonaniu tych zobowiązań przekracza 3 miesiące lub

● jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający 24 miesiące.

Zatem spółka stała się niewypłacalna i nie może uregulować swoich zobowiązań podatkowych. Jednak wniosek o ogłoszenie jej upadłości ani wniosek restrukturyzacyjny nie został złożony.

Jednym z członków zarządu spółki jest dyrektor ds. marketingu. Do jego zadań nie należy przygotowanie dokumentacji podatkowej, ani tym bardziej ustalanie cen w transakcjach przeprowadzanych przez spółkę z podmiotami powiązanymi. Mimo to, jako członek zarządu, był zobowiązany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka stała się niewypłacalna, czego nie uczynił. W konsekwencji będzie mógł zostać pociągnięty do odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki solidarnie z pozostałymi członkami zarządu spółki, mimo że nie można przypisać mu winy za niewypełnienie przez spółkę jej obowiązków podatkowych w zakresie cen transferowych.

...albo nierynkowy charakter cen

Jak zostało wspomniane powyżej, jeżeli organy podatkowe podczas prowadzonej kontroli stwierdzą, że transakcje nie są zawierane na warunkach, jakie ustaliłyby pomiędzy sobą niezależne podmioty w porównywalnych okolicznościach, wówczas będą uprawnione do doszacowania dochodu na poziomie rynkowym. W przypadku, gdy płatnik podatku dochodowego od osób prawnych nie przedłoży organowi dokumentacji podatkowej, różnica pomiędzy dochodem zadeklarowanym przez niego a określonym przez ten organ zostanie opodatkowana stawką w wysokości 50 proc. Zastosowanie przez organy stawki sankcyjnej wymaga więc łącznego zaistnienia dwóch przesłanek:

● stosowania przez podatnika cen nierynkowych (a co za tym idzie, doszacowania podatnikowi dodatkowego dochodu do opodatkowania) oraz

● nieprzygotowania i nieprzedłożenia przez podatnika dokumentacji podatkowej.

Wydaje się, że powyższe dwie przesłanki muszą zostać również spełnione w przypadku pociągnięcia np. członka zarządu do odpowiedzialności z tytułu naruszeń obowiązków w zakresie cen transferowych na podstawie art. 296 k.k. czy art. 299 par. 1 k.s.h. Przypomnijmy, przesłanką odpowiedzialności na podstawie art. 296 k.k. jest bowiem wyrządzenie spółce przynajmniej znacznej szkody majątkowej (lub sprowadzanie niebezpieczeństwa jej wyrządzenia), co w odniesieniu do obowiązków w zakresie cen transferowych jest możliwe w sytuacji, gdy zostanie zastosowana wobec podatnika stawka sankcyjna w wysokości 50 proc., a więc gdy stosowane przez podatnika ceny są nierynkowe, a dokumentacja podatkowa nie została przygotowana.

Analogicznie, odpowiedzialność członków zarządu na podstawie art. 299 par. 1 k.s.h. zmaterializuje się dopiero w przypadku, gdy powstanie zobowiązanie spółki, tj. wobec spółki zostanie doszacowany dodatkowy dochód, który zostanie opodatkowany stawką sankcyjną w wysokości 50 proc. (tj. gdy stosowane przez podatnika ceny są nierynkowe, a dokumentacja podatkowa nie została przygotowana), a jednocześnie egzekucja zobowiązań podatkowych z tego tytułu wobec samej spółki okaże się bezskuteczna.

Odmiennie kształtują się natomiast przesłanki odpowiedzialności karnej skarbowej związanej z niedopełnieniem obowiązków w zakresie cen transferowych, tj. nieprzygotowaniem dokumentacji podatkowej i/lub niezłożeniem oświadczenia o sporządzeniu kompletnej dokumentacji podatkowej. W tym przypadku warunkiem koniecznym i wystarczającym do poniesienia odpowiedzialności m.in. na podstawie art. 80 par. 1 i 3 k.k.s., art. 83 par. 1 k.k.s. czy art. 56 par. 1 k.k.s. jest bowiem zawinione niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie obowiązków nałożonych na podatnika. Co więcej, odpowiedzialność karna skarbowa nie zależy od tego, czy stosowane przez podatnika (w transakcjach z podmiotami powiązanymi) ceny mają charakter rynkowy, ani też od tego, czy został mu doszacowany dodatkowy dochód. Wreszcie nie zależy też od zastosowania wobec niego stawki sankcyjnej w wysokości 50 proc. W konsekwencji sankcje karne skarbowe mogą zostać nałożone nawet wówczas, gdy stosowane przez podatnika ceny transferowe mają charakter rynkowy.

Mając natomiast na uwadze zwiększony od 2017 r. zakres obowiązków dokumentacyjnych i sprawozdawczych podatników zawierających transakcje z podmiotami powiązanymi, rosnącą liczbę kontroli podatkowych w zakresie cen transferowych, a także możliwe konsekwencje prawne naruszeń powyższych obowiązków zarówno dla samej spółki jako podatnika, jak i osób odpowiedzialnych, rekomendowane jest wprowadzenie stosownych procedur regulujących sposób postępowania w przypadku transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi. Procedury te powinny ułatwić podatnikom terminowe wywiązanie się z nałożonych na nich obowiązków dokumentacyjnych i sprawozdawczych w zakresie cen transferowych.

Kto składa dokumenty

Ustawa o CIT nakłada obowiązek dokumentacyjny na podatników, którzy:

● w poprzednim roku podatkowym osiągnęli przychody/koszty w rozumieniu ustawy o rachunkowości o wartości ponad 2 mln euro oraz

● w dokumentowanym roku podatkowym przeprowadzali z podmiotami powiązanymi transakcje/inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu/straty podatnika.

Jeśli podatnik przekroczy limit 2 mln euro przychodów/kosztów, będzie musiał sporządzić dokumentację także w kolejnym roku podatkowym następującym po roku, w którym musiał sporządzić dokumentację, już bez względu na wysokość osiągniętych przychodów (poniesionych kosztów).

Uwaga! Pod pojęciem osiągniętych przychodów/poniesionych kosztów należy rozumieć nie tylko przychody/koszty związane z podstawową działalnością podatnika, lecz także przychody/koszty operacyjne oraz finansowe.

W jakim zakresie

Zakres informacji, jakie podatnik jest zobowiązany przedstawić w dokumentacji cen transferowych, rośnie wraz z kwotą osiągniętych przychodów/poniesionych kosztów w poprzednim roku podatkowym. I tak jeśli przekroczą one próg:

● - wymagana jest dokumentacja lokalna (ang. local file), czyli podstawowa dokumentacja cen transferowych (rozszerzona w porównaniu do zakresu dokumentacji z lat ubiegłych);

● - dokumentacja lokalna zostaje rozszerzona o analizy porównawcze dla transakcji z podmiotami powiązanymi mających istotny wpływ na wysokość dochodu/straty podatnika;

● - konieczna jest dokumentacja grupowa (ang. master file), czyli dokumentacja cen transferowych wraz z opisem grupy.

Jakie sprawozdania i informacje

Na podatników zostały nałożone nowe obowiązki sprawozdawcze, tj.:

● obowiązek złożenia oświadczenie o sporządzeniu kompletnej dokumentacji podatkowej - do dnia, w którym upływa termin złożenia zeznania podatkowego;

● obowiązek złożenia sprawozdania CIT-TP - w przypadku, gdy przychody lub koszty przekroczą 10 mln euro. Sprawozdanie CIT-TP jest składane wraz z zeznaniem podatkowym;

● obowiązek sporządzenia informacji o grupie podmiotów (ang. Country-by-Country report) - co do zasady, w przypadku gdy polski podatnik jest jednostką dominującą w międzynarodowej grupie podmiotów o skonsolidowanych przychodach przekraczających 750 mln euro.

Uwaga! Podatnicy będący częścią międzynarodowej grupy obowiązanej do raportowania country-by-country, którzy sami nie składają ww. raportu, są zobowiązani do poinformowania szefa Krajowej Administracji Skarbowej, który z podmiotów należących do grupy będzie składał informację o grupie podmiotów (obowiązek notyfikacyjny). Zależnie od ustalonego roku obrotowego jednostki dominującej w grupie, termin na złożenie notyfikacji za 2016 r. może upływać już 31 października 2017 r., a za 2017 r. - już 31 grudnia 2017 r.

Uwaga! Niewywiązanie się z obowiązku notyfikacyjnego lub obowiązku złożenia informacji o grupie podmiotów jest zagrożone karą pieniężną w wysokości nawet do 1 mln zł (art. 91 par. 1w zw. z 90 par. 1 ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami). ⒸⓅ

@RY1@i02/2017/175/i02.2017.175.071000400.801.jpg@RY2@

Barbara Popowska

radca prawny, ekspert w zespole ds. cen transferowych w KPMG w Polsce

Podstawa prawna

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.).

Ustawa z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1932).

Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.).

Ustawa z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2137 ze zm.).

Ustawa z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm.).

Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.).

Ustawa z 6 czerwca 1997 r. - Kodeks karny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1137 ze zm.).

Ustawa z 9 marca 2017 r. o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 648).