Lex retro non agit - czy także dla klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania

Zgodnie z projektem nowelizacji ordynacji podatkowej, nowe przepisy wprowadzające klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania mają obowiązywać od 1 stycznia 2016 r. Pojawiają się przy tym pytania i wątpliwości dotyczące możliwego stosowania przez organy podatkowe klauzuli do zdarzeń, mających miejsce przed powyższą datą, a więc potencjalnego naruszenia zasady nieobowiązywania prawa wstecz, tj. zasady lex retro non agit.

W piśmie z 5 listopada 2014 r., stanowiącym odpowiedź na uwagi do projektu nowelizacji przedstawione przez Radę Legislacyjną, minister finansów wskazuje, że klauzula będzie miała zastosowanie do zobowiązań podatkowych powstałych od 1 stycznia 2016 r. Dodatkowo minister podkreśla, że klauzula znajdzie zastosowanie do zdarzeń, które będą miały miejsce w czasie obowiązywania nowych przepisów. Zdaniem ministra przepis przejściowy nie narusza więc zasady lex retro non agit.

Niestety dalsza lektura pisma MF stawia prawidłowość powyższego twierdzenia pod znakiem zapytania. W piśmie minister wskazuje bowiem, że w okresie vacatio legis, tj. w okresie od uchwalenia nowych przepisów do ich wejścia w życie, podatnicy powinni dokonać oceny stosowanych dotychczas rozwiązań i ewentualnie dokonać zamknięcia sztucznych konstrukcji prawnych, wykorzystywanych obecnie do unikania opodatkowania. Minister podkreśla również, że nie można mówić o istnieniu "praw nabytych" przez podatników tylko dlatego, że sztuczna konstrukcja prawna została wykreowana wcześniej, tj. przed wejściem klauzuli w życie.

Takie stanowisko ministra finansów oznacza niestety w praktyce możliwość oceny zdarzeń, które miały miejsce przed wejściem w życie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, według tejże klauzuli. Można sobie bowiem wyobrazić sytuację, w której organ podatkowy uzna, że podatnik nabył jakiś składnik swojego majątku w ramach sztucznej konstrukcji prawnej np. w 2013 r. Składnikiem tym może być środek trwały lub udziały. W pierwszym przypadku wydatki na nabycie środka trwałego podatnik będzie rozpoznawał jako koszty podatkowe przez odpisy amortyzacyjne przez pewien okres, zapewne również po 2016 r. Czy w takiej sytuacji organy będą mogły kwestionować wysokość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez podatnika po 1 stycznia 2016 r. na podstawie przepisów klauzuli? W drugim przypadku podatnik rozpozna wydatki na nabycie udziałów w momencie ich zbycia, co może nastąpić po 2016 r. Czy w takiej sytuacji organy będą mogły kwestionować wysokość kosztów podatkowych do rozpoznania przez podatnika po 1 stycznia 2016 r. na podstawie nowych przepisów klauzuli?

Z treści pisma MF wynika, że podatnik w takiej sytuacji raczej nie posiada "praw nabytych", które w tych przypadkach oznaczałyby nienaruszalność bazy kosztowej na podstawie klauzuli, a więc organy mogłyby kwestionować wysokość kosztów podatkowych według przepisów klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Nie ulega przy tym wątpliwości, że takie działanie byłoby naruszeniem zasady lex retro non agit, co w świetle zasady państwa prawa wyrażonej w art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polski nie powinno mieć miejsca.

Czy fiskus będzie mógł kwestionować np. wysokość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zakupionych przed wprowadzeniem zmian

@RY1@i02/2015/011/i02.2015.011.07100020b.802.jpg@RY2@

Kamil Skomorowski doradca podatkowy, manager w Accreo

Kamil Skomorowski

doradca podatkowy, manager w Accreo