Kierownik jednostki odpowiada za zasady rachunkowości

Ustalenie i aktualizowanie dokumentacji opisującej politykę rachunkowości spoczywa na kierowniku jednostki. Przyjęte zasady rachunkowości (np. zakładowy plan kont, instrukcja obiegu i kontroli dowodów księgowych, instrukcja inwentaryzacyjna, kasowa) powinny zapewniać należyte sprawowanie funkcji informacyjnej i kontrolnej. To znaczy powinny umożliwić sporządzanie informacji o działalności danej jednostki dla potrzeb jej zarządzania i użytkowników zewnętrznych (m.in. sprawozdawczość) oraz zapewnić włączenie systemu rachunkowości do systemu kontroli (a przez to zagwarantować ochronę interesów finansów publicznych), w tym kontroli zarządczej, o której mowa w art. 68 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Przepisy ogólne określają zasady prowadzenia rachunkowości także dla znacznie różniących się od siebie jednostek, bez względu na ich rodzaj, status prawny czy wielkość. Dlatego też w ramach ogólnych zasad wynikających z przepisów kierownik jednostki ma prawo i obowiązek wyboru, a także przyjęcia rozwiązań optymalnych dla danej jednostki, uwzględniających jej specyfikę.

Dokonując wyboru, kierownik jednostki powinien się kierować zasadą istotności, wyrażoną w art. 8 ustawy o rachunkowości. Określając zasady (politykę) rachunkowości, należy zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy zachowaniu zasady ostrożności, o której mowa w art. 7. Przyjęte rozwiązania, mimo uproszczeń i agregacji danych ułatwiających często poznanie i ocenę działalności jednostki, nie mogą jednak podważać wiarygodności i rzetelności przedstawianych danych ani też zniekształcać stanu aktywów i pasywów oraz wyniku finansowego jednostki.

Poniżej omówiono cztery najważniejsze obszary wymagające wyboru i uregulowania przez kierownika jednostki w ramach polityki rachunkowości.

Metody prowadzenia ksiąg pomocniczych dla rzeczowych składników aktywów obrotowych określone są w art. 17 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Są to:

● ewidencja ilościowo-wartościowa, w której dla każdego składnika ujmuje się obroty i stany w jednostkach naturalnych i pieniężnych,

● ewidencja ilościowa obrotów i stanów, prowadzona dla poszczególnych składników lub ich jednorodnych grup wyłącznie w jednostkach naturalnych; wartość stanu wycenia się przynajmniej na koniec okresu sprawozdawczego, za który następują rozliczenia z budżetem z tytułu podatku dochodowego, dokonane na podstawie danych rzeczywistych,

● ewidencja wartościowa obrotów i stanów towarów oraz opakowań, prowadzona dla punktów obrotu detalicznego lub miejsc składowania, której przedmiotem zapisów są tylko przychody, rozchody i stany całego zapasu,

● odpisywanie w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy.

Kierownik jednostki, podejmując decyzję o stosowaniu jednej z tych metod, powinien uwzględnić rodzaj i wartość poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych posiadanych przez jednostkę. Oczywiście, nie mniej istotna jest specyfika jednostki, realizowane zadania, częstotliwość obrotu składnikami majątku itp. Inna ewidencja musi być prowadzona np. w bazie materiałowej, dysponującej ogromnymi magazynami, gromadzącej i przechowującej zapasy przez dłuższy czas, np. dla potrzeb mobilizacyjnych, natomiast inna w jednostce zużywającej przede wszystkim niewielkie ilości materiałów biurowych na bieżące potrzeby.

Bez względu na charakter jednostki i przyjętą metod, ewidencja analityczna rzeczowych składników aktywów obrotowych powinna zapewnić co najmniej:

● właściwą kontrolę przychodów i rozchodów,

● możliwość prowadzenia niezbędnej analizy stanu zapasów,

● wycenę poszczególnych składników majątku,

● informacje zgrupowane w układzie prezentowanym w bilansie,

● rozliczenie osób odpowiedzialnych za gospodarowanie mieniem,

● prawidłowe rozliczenie zakupów z kontrahentami,

● dane niezbędne do rozliczeń podatkowych, w tym przede wszystkim podatku od towarów i usług.

Jednostki mogą wyceniać (art. 34 ust. 1):

● materiały i towary - w cenach zakupu,

● produkty w toku produkcji - w wysokości bezpośrednich kosztów wytworzenia lub tylko materiałów bezpośrednich bądź nie wyceniać ich w ogóle,

jeżeli nie zniekształca to stanu aktywów oraz wyniku finansowego jednostki.

Składniki rzeczowych aktywów obrotowych, zgodnie z art. 34 ust. 2, mogą być na dzień nabycia lub wytworzenia ujmowane w księgach rachunkowych:

● w cenach zakupu/wytworzenia,

● w cenach przyjętych do ewidencji, z uwzględnieniem różnic między tymi cenami a rzeczywistymi cenami ich nabycia albo zakupu, albo kosztami wytworzenia.

Stosując ceny ewidencyjne, należy także pamiętać o wyborze sposobu rozliczania odchyleń od tych cen.

Wartość stanu końcowego rzeczowych składników aktywów obrotowych, w przypadku gdy ceny nabycia albo zakupu, albo koszty wytworzenia jednakowych, albo uznanych za jednakowe ze względu na podobieństwo ich rodzaju i przeznaczenie, są różne, ustala się, zgodnie z art. 34 ust. 4 ustawy o rachunkowości, według następujących metod:

a) według cen przeciętnych, tj. ustalonych w wysokości średniej ważonej cen (kosztów) danego składnika aktywów,

b) przyjmując, że rozchód składnika aktywów wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników aktywów, które jednostka najwcześniej nabyła (wytworzyła),

c) przyjmując, że rozchód składników aktywów wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników aktywów, które jednostka najpóźniej nabyła (wytworzyła),

d) w drodze szczegółowej identyfikacji rzeczywistych cen (kosztów) tych składników aktywów, które dotyczą ściśle określonych przedsięwzięć, niezależnie od daty ich zakupu lub wytworzenia.

Wybór metody uzależniony jest od rodzaju majątku obrotowego, wielkości zapasów, częstotliwości przychodu i rozchodu, zmian ceny nabycia, zakupu lub kosztów wytworzenia itp. Kierownik jednostki może wybrać metodę określania tej wartości odrębnie dla poszczególnych grup majątku, tak aby ustalona wartość była możliwie najbardziej realna.

Podejmując decyzję o stosowanym przez jednostkę rachunku kosztów, kierownik jednostki ma trzy możliwości grupowania kosztów:

● według rodzajów na kontach zespołu 4 - Koszty według rodzajów i ich rozliczenie,

● w układzie funkcjonalnym na kontach zespołu 5 - Koszty według typów działalności i ich rozliczenie,

● według rodzajów i w układzie funkcjonalnym (w zespole 4 i 5).

Ewidencja i rozliczanie kosztów w zespole 4 polega na ujmowaniu kosztów na podstawie dowodów źródłowych ze szczegółowością zapewniającą co najmniej sporządzenie rachunku zysku i strat. Rozliczenie kosztów w zespole 4 następuje poprzez ich bezpośrednie przeniesienie na wynik finansowy. Posługiwanie się wyłącznie zespołem 5 związane jest z przypisywaniem i księgowaniem kosztów według miejsc powstawania oraz rozliczaniem kosztów według poszczególnych typów działalności. Ewidencja i rozliczanie kosztów w zespole 4 i 5 polega na księgowaniu kosztów prostych według rodzajów i jednocześnie na kontach zespołu 5 za pośrednictwem konta 490 - Rozliczenie kosztów.

Ewidencja kosztów wyłącznie w zespole 4 zalecana jest przede wszystkim jednostkom budżetowym, natomiast stosowanie zespołu 5, z uwagi na prowadzoną działalność produkcyjną lub usługową - samorządowym zakładom budżetowym. Podjęcie decyzji o stosowaniu zespołu 5 wymaga jednocześnie ustalenia wielu innych danych, np.: określenia terminów i sposobu rozliczenia kosztów, wskazania działalności podstawowej i pomocniczej, wskazania miejsc powstawania kosztów, podziału kosztów na bezpośrednie i pośrednie itp.

@RY1@i02/2010/226/i02.2010.226.086.0014.101.jpg@RY2@

Andrzej Waryszak, księgowy, specjalista od finansów publicznych

Andrzej Waryszak

księgowy, specjalista od finansów publicznych

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. nr 157, poz. 1240).