Miejsce świadczenia usług niematerialnych

Obowiązujące od 1 stycznia 2010 r. nowe zasady określania miejsca świadczenia usług oparte są na określeniu statusu nabywcy usługi. W przypadku świadczenia usług na rzecz innego podatnika miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (lub stałe miejsca prowadzenia działalności, jeżeli usługi są dla niego świadczone i znajduje się ono w innym miejscu niż siedziba lub stałe miejsce zamieszkania). Natomiast gdy usługa jest świadczona na rzecz osoby niebędącej podatnikiem, np. osoby fizycznej nieprowadzącej działalności, miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania VAT tej usługi będzie państwo siedziby lub miejsca stałego zamieszkania usługodawcy.

Powyższe zasady określania miejsca świadczenia dotyczą tych przypadków, gdy usługodawca i usługobiorca pochodzą z różnych państw. Jednak nie są one zawsze bezwzględnie stosowane. Ulegają modyfikacji m.in. w przypadku świadczenia tzw. usług niematerialnych.

Działalność gospodarcza często wymaga korzystania ze specjalistycznych usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne. Popularnymi usługami świadczonymi przez i na rzecz podatników są tzw. usługi niematerialne, czyli takie, w wyniku których nie powstają dobra rzeczowe. Katalog usług, które można zaliczyć do tej kategorii, jest obszerny i obejmuje m.in.: usługi udzielania licencji, przeniesienia praw autorskich, usługi reklamy, doradcze, inżynierskie, architektoniczne, prawnicze, księgowe, usługi przetwarzania danych, dostarczania informacji, tłumaczeń, bankowe, finansowe i ubezpieczeniowe, wynajmu, dzierżawy, telekomunikacyjne, nadawcze radiowe i telewizyjne. W przypadku tych usług ustawodawca zastosował szczególne, korzystne dla podatników rozwiązanie dotyczące ustalania miejsca świadczenia na potrzeby rozliczeń VAT.

Zgodnie z art. 28l ustawy o VAT, gdy usługi niematerialne są świadczone na rzecz osoby niebędącej podatnikiem, ale mającej siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium Wspólnoty, wówczas miejscem świadczenia jest siedziba lub miejsce stałego zamieszkania usługobiorcy. Zatem w tym wypadku w nowelizacji ustawy o VAT utrzymane zostały szczególne zasady dotyczące miejsca świadczenia usług w odniesieniu do osób spoza Wspólnoty, niebędących podatnikami, na rzecz których świadczone są usługi niematerialne.

Powiązanie tego szczególnego unormowania z generalną zasadą ustalania miejsca świadczenia usług powoduje, że otrzymujemy następujący efekt. W sytuacji, gdy polski podatnik świadczy usługę na rzecz zagranicznego kontrahenta - również podatnika, to będzie ona opodatkowana w miejscu, gdzie usługobiorca posiada siedzibę. Oznacza to, że miejscem opodatkowania tej usługi nie będzie Polska. Wyjaśnimy, że zgodnie z art. 28a ustawy o VAT wyłącznie dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług przez podatnika rozumieć należy oprócz podatnika zdefiniowanego w art. 15 ustawy o VAT również podatnika podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze oraz osobę prawną niebędącą podatnikiem, która zidentyfikowana została na potrzeby podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze.

Jeżeli jednak usługa świadczona jest na rzecz osoby niebędącej podatnikiem, to dla określenia miejsca świadczenia takiej usługi znaczenie będzie miało to, czy osoba ta ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium czy też poza terytorium Wspólnoty. Usługa doradcza polskiego usługodawcy będzie opodatkowana polskim podatkiem tylko wtedy, gdy miejscem siedziby (zamieszkania) osoby niebędącej podatnikiem jest inne państwo członkowskie. Jeżeli nabywca niebędący podatnikiem ma siedzibę (miejsce zamieszkania) poza terytorium Wspólnoty - usługa nie będzie podlegała polskiemu podatkowi.

Od początku tego roku zmienił się także zakres usług niematerialnych. Z katalogu takich usług usunięto usługi agentów i pośredników. Znalazły się w nim natomiast usługi polegające na zobowiązaniu się do niedokonywania pewnych czynności, a w zakresie usług wynajmu i dzierżawy wyraźnie wyłączono przyczepy, naczepy i wagony kolejowe.

Określanie miejsca świadczenia usług zgodnie z zasadami określonymi w art. 28l ustawy o VAT nie ma zastosowania w przypadku usług architektonicznych i inżynierskich związanych z nieruchomościami.

Usługi związane z nieruchomościami są opodatkowane w kraju położenia nieruchomości. Wynika to z art. 28e ustawy o VAT. Przepis ten ma zastosowanie niezależnie od tego, dla jakiego podmiotu takie usługi są wykonywane, a zatem zarówno w przypadku transakcji między podatnikami, jak i między podatnikiem a ostatecznym konsumentem. Nie jest również istotne, gdzie ma siedzibę usługodawca oraz gdzie faktycznie (fizycznie) wykonuje tę usługę.

Opodatkowanie usług związanych z nieruchomością w miejscu jej położenia jest możliwe, gdy znana jest konkretna nieruchomość, z którą związana jest świadczona usługa. W konsekwencji - jeżeli usługa architektoniczna polega na sporządzeniu uniwersalnego projektu budynku mieszkalnego, który może być realizowany w dowolnym miejscu, to miejsce jej świadczenia jest ustalane na zasadach ogólnych.

Polski podatnik VAT świadczy usługę reklamową na rzecz podatnika VAT z Niemiec. Usługa ta podlega opodatkowaniu w Niemczech. Odbiorca usługi powinien sam naliczyć odpowiednią kwotę VAT z tytułu nabytej usługi.

Podatnik wynajmuje sprzęt fotograficzny osobie fizycznej z Niemiec. W takim przypadku usługa jest opodatkowana w Polsce, gdyż usługobiorca posiada miejsce zamieszkania na terenie innego państwa członkowskiego. Polski przedsiębiorca opodatkuje usługę stawką właściwą dla tej usługi obowiązującą w Polsce.

● sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw,

● reklamy,

● doradcze, inżynierskie, prawnicze, księgowe oraz podobne usługi, w tym w szczególności usługi: doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego, programowania, prawnicze, rachunkowo-księgowe, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, architektoniczne i inżynierskie, usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

● przetwarzania danych, dostarczania informacji oraz usług tłumaczeń,

● bankowe, finansowe, ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki,

● dostarczania (oddelegowania) personelu,

● wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu, za które uznaje się również przyczepy i naczepy oraz wagony kolejowe,

● telekomunikacyjne,

● nadawcze radiowe i telewizyjne,

● elektroniczne,

● polegające na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych lub elektroenergetycznych, a także usługi przesyłowe gazu w systemie gazowym oraz energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, a także usługi bezpośrednio związane z tymi usługami,

● polegające na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o którym mowa powyżej.

Magdalena Majkowska

magdalena.majkowska@infor.pl

Art. 28a-28c, art. 28e, art. 28l ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).