Ostrożnie z preferencyjną stawką VAT na sprzęt medyczny

Stosowanie preferencyjnej stawki w wysokości 8 proc. na dostawę wyrobów medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Polski, umożliwia poz. 105 załącznika nr 3 ustawy o VAT. Kluczową kwestią jest więc określenie, co jest wyrobem medycznym. Definicję takich wyrobów zawiera art. 2 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych i jest ona bardzo szeroka.

W praktyce oznacza to, że zgodnie z przepisami polskiej ustawy o VAT wszelkie wyroby medyczne korzystać mogą z preferencyjnej stawki.

Co na to przepisy unijne

W ocenie Komisji Europejskiej stosowanie stawki preferencyjnej do tak szerokiego kręgu wyrobów jest niezgodne z dyrektywą 112/2006/WE (dalej: dyrektywa). Stanowisko swoje komisja wyraziła w skardze do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wniesionej 19 grudnia 2013 r. (sprawa C-678/13), w której wskazała, że Polska uchybiła obowiązkom wynikającym z art. 96-98 dyrektywy w związku z jej załącznikiem III.

Szczególną uwagę zwrócić należy na art. 98 ust. 2 dyrektywy, który umożliwia nałożenie stawki preferencyjnej wyłącznie na kategorie towarów określonych załącznikiem III do dyrektywy. Punkt 3 tego załącznika wskazuje na możliwość objęcia stawką preferencyjną m.in. produktów farmaceutycznych zwykle stosowanych do ochrony zdrowia, zapobiegania chorobom oraz do celów medycznych i weterynaryjnych.

Z kolei pkt 4 dotyczy sprzętu medycznego, sprzętu pomocniczego oraz pozostałych urządzeń przeznaczonych zwykle do łagodzenia skutków lub leczenia niepełnosprawności. Treść ostatniego punktu wprowadza zatem istotnie węższą kategorię produktów niż wyroby medyczne zdefiniowane ustawą o wyrobach medycznych, na którą powołuje się załącznik nr 3 do krajowej ustawy o VAT.

Czy fiskus dostrzega problem

Wniesienie skargi przez Komisję Europejską nie doprowadziło do nowelizacji polskich przepisów.

Ministerstwo Finansów w piśmie z 24 stycznia 2014 r. przesłanym do marszałka Senatu (nr PT1/0602/76/741/KSB/13/RD7208) wskazało, że Komisji Europejskiej przedstawione zostały argumenty uzasadniające stosowanie stawki preferencyjnej w Polsce, które nie zostały jednak przez komisję zaakceptowane. W konsekwencji wniosła ona skargę do Trybunału Sprawiedliwości UE.

Ministerstwo Finansów enigmatycznie wskazuje, że orzeczenie TSUE o niezgodności przepisów krajowych z unijnymi skutkować będzie na mocy art. 260 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej obowiązkiem naszego kraju do podjęcia środków, które zapewnią wykonanie takiego orzeczenia. Przy czym dodaje, że ocena kwestii sposobu oraz terminu wykonania wyroku należy do Komisji Europejskiej.

Marne szanse na pozytywny wyrok

Już teraz z dużym prawdopodobieństwem można stwierdzić, że orzeczenie TSUE będzie wskazywało na niezgodność przepisów polskich z prawem unijnym. Tym bardziej że 17 stycznia 2013 r. wydane zostało przez TSUE orzeczenie w sprawie niezgodności hiszpańskich przepisów o VAT z prawem unijnym w zakresie stosowania preferencyjnej stawki m.in. na wyroby medyczne (sprawa C-360/11).

Uzasadnienie tego wyroku wskazuje, że nie tylko kategorie wymienione w załączniku nr III do dyrektywy powinny podlegać ścisłej wykładni, jeżeli dany przepis prawa UE ma charakter odstępstwa, ale również pojęcia użyte w tym załączniku powinny być interpretowane zgodnie ze zwykłym znaczeniem danych terminów. Należy zatem stwierdzić, że w kontekście zwykłego znaczenia w języku potocznym pojęcia "produkt farmaceutyczny" wszelkie wyroby medyczne, sprzęt, wyposażenie i urządzenia do użytku medycznego lub weterynaryjnego nie mogą być uważane za wchodzące w zakres tego pojęcia.

Zatem wobec tej grupy wyrobów należy odnieść się do zgodności objęcia ich stawką preferencyjną w kontekście postanowień pkt. 4 załącznika III do dyrektywy. Jak już wskazano, jego treść dotyczy wyłącznie wyrobów medycznych do leczenia niepełnosprawności, a nie wszelkich wyrobów medycznych. Tym samym również pkt 4 załącznika III do dyrektywy nie daje podstaw do stosowania 8-proc. stawki w Polsce dla tej ostatniej kategorii towarów.

W uzupełnieniu warto wskazać, iż trybunał zastosował również w prezentowanym wyroku wykładnię celowościową. Stwierdził bowiem, że celem stosowania obniżonych stawek VAT jest w szczególności obniżenie dla konsumenta końcowego kosztu niektórych towarów uważanych za szczególnie niezbędne. Koszt wyrobów medycznych, sprzętu, wyposażenia i urządzeń medycznych i weterynaryjnych rzadko ponoszony jest bezpośrednio przez konsumenta końcowego, ponieważ owe produkty używane są głównie przez profesjonalistów z sektora zdrowotnego do świadczenia usług, które same mogą być zwolnione z VAT na podstawie art. 132 dyrektywy.

Konsekwencje dla podatników

Niewątpliwie orzeczenie TSUE stwierdzające niezgodność krajowych przepisów z prawem unijnym skutkować będzie nowelizacją i podwyższeniem stawki podatkowej dla sprzętu medycznego, z wyjątkiem przeznaczonego na potrzeby leczenia niepełnosprawności. Co to oznacza dla podatników? Czy po wyroku wyższa stawka będzie obowiązywała wyłącznie od momentu jego ogłoszenia, czy niezbędna będzie wsteczna korekta rozliczeń podatkowych?

Brak w tym względzie jednoznacznych przepisów i praktyki. Ordynacja podatkowa umożliwia wznowienie postępowania w przypadku wydania przez trybunał wyroku (art. 240 par. 1 pkt 11 ordynacji podatkowej). Możliwość ta dotyczy decyzji, które wydane zostały w oparciu o uchylony przez orzeczenie TSUE przepis. Oznacza to, że orzeczenia trybunału mają moc wsteczną i powinny skutkować korektą poprzednich transakcji. Rozwiązanie to jest niekorzystne zarówno dla dostawców sprzętu medycznego, jak też jego nabywców uprawnionych do częściowego odliczenia VAT. Korekta dotyczyć musiałaby zarówno tego podatku, jak i podatków dochodowych.

Należy też mieć na względzie konstytucyjne zasady pewności prawa, które również w obszarze przepisów podatkowych wykluczają działanie prawa wstecz. Tym samym znowelizowane przepisy podwyższające stawki powinny być stosowane dopiero od ich ogłoszenia w Dzienniku Ustaw.

Wniosek - po wydaniu wyroku przez TSUE minister finansów powinien zająć stanowisko co do skutków wydanego orzeczenia oraz momentu, od którego będzie ono stosowane. Doświadczenie implementacji poprzednich orzeczeń trybunału pokazuje, że brak takich informacji prowadzić będzie do żądania przez organy podatkowe dokonywania korekt uprzednio przeprowadzonych transakcji.

TSUE sprawą zajmuje się średnio od roku do dwóch lat. Wniesiona w grudniu ubiegłego roku skarga raczej nie zostanie rozpatrzona w 2014 r. Na wyrok można liczyć na początku 2015 r. Negatywne rozstrzygnięcie może oznaczać wprowadzenie nowej stawki nawet w trakcie przyszłego roku, gdyż VAT nie jest podatkiem rocznym.

@RY1@i02/2014/188/i02.2014.188.071000300.802.jpg@RY2@

Krzysztof Biernacki doradca podatkowy

Krzysztof Biernacki

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Ustawa z 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. nr 107, poz. 679 ze zm.). Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.).