Jak podatkowo rozliczyć kontrakt menedżerski

- Czy będę mógł do umowy o świadczenie usług zastosować liniową stawkę PIT, a do kontraktu zasady ogólne - pyta pan Piotr z Kielc.

O zasady opodatkowania kontraktów menedżerskich zapytaliśmy Izbę Skarbową w Lublinie, a o rozwiązanie problemu naszego czytelnika Łukasza Kosonowskiego z MDDP Doradztwo Podatkowe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako odrębne źródła przychodów traktują m.in. działalność wykonywaną osobiście oraz pozarolniczą działalność gospodarczą. Podatkiem liniowym, według 19-proc. stawki, mogą być opodatkowane wyłącznie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Kwestię o podstawowym znaczeniu stanowi zatem prawnopodatkowa kwalifikacja przychodów uzyskiwanych z tytułu wykonywania kontraktu menedżerskiego.

Działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa w zakresie wskazanym w ustawie, prowadzona we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT. Wyłączenie to obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Katalog tych przychodów zawiera art. 13 ustawy o PIT. I tak zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wskazanie w ustawie o PIT, w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na potrzeby tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem przychodów menedżera nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście. Przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Przesądza to o braku możliwości opodatkowania tych przychodów podatkiem liniowym. Bez znaczenia pozostaje przy tym forma prawna, w jakiej podatnik prowadzi działalność gospodarczą, a zatem w przypadku, gdy przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze osiągane są w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej, jawnej czy komandytowej, ich źródłem dla wspólnika jest działalność wykonywana osobiście. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, np. wyroku WSA w Warszawie z 27 marca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 116/08).

Ustawa o PIT zawiera zamknięty katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu PIT. Jako odrębne kategorie przychodów podlegających opodatkowaniu ustawa o PIT traktuje m.in. przychody z tytułu umowy o pracę oraz przychody z nimi zrównane, przychody z działalności wykonywanej osobiście oraz przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Podział ten ma duże znaczenie, gdyż przepisy PIT łączą z nim określone skutki podatkowe. W zależności od zaliczenia danych przychodów do jednego ze źródeł wyliczonych w art. 10 ustawy o PIT, zasady opodatkowania mogą się znacznie różnić. Jedną z zasadniczych różnic jest możliwość wyboru przez podatników liniowej formy opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności; podczas gdy dochody z innych źródeł (w większości) podlegają opodatkowaniu progresywnym PIT według stawki 18 oraz 32 proc. (m.in. wspomniane dochody z pracy oraz działalności wykonywanej osobiście), dochody z działalności gospodarczej mogą być opodatkowane liniowym 19-proc. PIT niezależnie od wysokości dochodu. Warto dodać, że za działalność gospodarczą (albo pozarolniczą działalność gospodarczą) uważa się dla celów PIT działalność zarobkową, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT.

Zatem za dochody z działalności uważa się tylko te dochody, które nie są zaliczane do innych kategorii, wymienionych w art. 10 ustawy o PIT. Tymczasem art. 13 pkt 9 ustawy stanowi wprost, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności. Oznacza to, że zawarcie kontraktu menedżerskiego w ramach prowadzonej przez podatnika działalności, z której dochody są opodatkowane liniowym 19-proc. PIT, nie uprawnia go do stosowania tej formy opodatkowania do dochodów z samego kontraktu. Źródłem dochodów z kontraktu menedżerskiego zawsze jest bowiem działalność wykonywana osobiście, do której nie ma zastosowania liniowa forma opodatkowania. Potwierdził to Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 19 lipca 2007 r. (sygn. akt K 11/06), a w ślad za nim organy podatkowe (m.in. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 kwietnia 2008 r. nr IBPB1/415-104/08/RM/KAN-1111/02/08).

W odpowiedzi na pytanie podatnika należy wskazać, że dochody z kontraktu menedżerskiego będą opodatkowane na zasadach ogólnych, tzn. według skali podatkowej. Nie ma natomiast przeszkód, by dochody z tytułu usług świadczonych na rzecz pierwszej z firm były opodatkowane liniowym 19-proc. PIT, o ile są świadczone w ramach działalności gospodarczej, a podatnik wybrał liniową formę opodatkowania dochodów uzyskanych z tego tytułu. Należy dodać, że usługi te nie mogą polegać na zarządzaniu przedsiębiorstwem ani też odpowiadać usługom świadczonym przez podatnika w ramach kontraktu menedżerskiego (lub umów o podobnym charakterze). Takie przychody stanowią bowiem zawsze przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Prawo do stosowania liniowego PIT nie przysługuje w przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnych lub byłych pracodawców, jeżeli usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy, lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy. Gdyby bowiem podatnik świadczył usługi na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te odpowiadałyby czynnościom wykonywanym przez niego w ramach łączącego go z tym pracodawcą stosunku pracy, podatnik utraciłby prawo do stosowania liniowej stawki podatku od wszystkich dochodów z działalności gospodarczej uzyskanych w danym roku podatkowym.

Reasumując, opodatkowanie dochodów z kontraktu menedżerskiego według zasad ogólnych nie ma - co do zasady - wpływu na opodatkowanie dochodów z tytułu świadczenia usług na rzecz innej firmy, nawet jeśli kontrakt menedżerski jest zawierany w ramach działalności gospodarczej. W takiej sytuacji możliwe jest stosowanie dwóch różnych reżimów opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tej działalności, tj. zasad ogólnych do dochodów z tytułu kontraktu menedżerskiego oraz 19-proc. liniowej stawki PIT do dochodów z tytułu świadczenia pozostałych usług.

@RY1@i02/2009/238/i02.2009.238.086.015a.001.jpg@RY2@

Łukasz Kosonowski, doradca podatkowy w MDDP Doradztwo Podatkowe

Oprac. Ewa Matyszewska

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).