Obowiązki podatkowe zależą od rezydencji

Pojęcie rezydencji podatkowej związane jest z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w danym państwie. Katarzyna Kozakowska, ekspert z MDDP, tłumaczy, że osoba fizyczna podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu nazywana jest rezydentem podatkowym.

Zgodnie z ustawą o PIT nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęte są osoby fizyczne, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Posiadanie nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce wiąże się z koniecznością rozliczania w Polsce podatku dochodowego od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W ramach nowelizacji ustawy o PIT, która weszła w życie 1 stycznia 2007 r., ustawodawca sprecyzował, kiedy można przyjąć, że dana osoba fizyczna ma w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Bartosz Głowacki, ekspert z MDDP, wyjaśnia, że za osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się osobę fizyczną, która:

● ma na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

● przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Katarzyna Kozakowska zwraca uwagę, że w celu objęcia szerszej grupy podatników polską rezydencją podatkową ustawodawca w tekście ustawy o PIT zdecydował się na wprowadzenie spójnika "lub" zamiast "i".

- Taka redakcja przepisu powoduje, że nie trzeba spełniać obu wskazanych warunków jednocześnie - wystarczy mieć w Polsce centrum interesów osobistych bądź centrum interesów gospodarczych, aby stać się polskim rezydentem podatkowym - dodaje Katarzyna Kozakowska.

Zdarza się niekiedy, że centrum interesów osobistych danej osoby znajduje się w innym państwie niż centrum jej interesów gospodarczych. W takiej sytuacji jednoznaczne określenie, gdzie taka osoba ma ośrodek interesów życiowych w rozumieniu ustawy o PIT może być trudne. Takie rozwiązanie nie jest spójne z postanowieniami konwencji modelowej OECD oraz z wzorowanymi na niej zawartymi przez Polskę umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania, które nakładają obowiązek zbadania całokształtu powiązań osobistych i gospodarczych.

Bartosz Głowacki zwraca uwagę, że określone w ustawie o PIT zasady ustalania rezydencji podatkowej mają zastosowanie z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów podatkowych. Umowy, co do zasady, stwierdzają, że dana osoba jest uważana za rezydenta podatkowego tego państwa, w którym zgodnie z jego prawem podlega opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Umowa odsyła więc w pierwszej kolejności do przepisów wewnętrznych danego państwa, włączając się dopiero w rozstrzygnięcie rezydencji w sytuacji, w której na podstawie przytoczonych ogólnych kryteriów dana osoba jest rezydentem podatkowym w obu państwach jednocześnie. W takiej sytuacji umowa zawiera kilkustopniowy test, który może pomóc rozstrzygnąć o rezydencji danej osoby w spornych przypadkach. Katarzyna Kozakowska przypomina, że przy określaniu rezydencji podatkowej w stosunkach z państwem, z którym Polska nie zawarła umowy, o rezydencji podatkowej w Polsce będzie decydować wyłącznie ustawa o PIT.

Przed zdefiniowaniem przez ustawodawcę miejsca zamieszkania pojęcie to było interpretowane zgodnie z regułami polskiego kodeksu cywilnego jako miejscowość, w której dana osoba zwykle przebywa z zamiarem stałego pobytu.

- Kryterium 183 dni zostało uchylone z końcem 2002 r. W okresie od początku 2003 r. do końca 2006 r. jedynie miejsce zamieszkania decydowało o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce. Ustawodawca zdecydował się na przywrócenie reguły 183 dni wraz z nowelizacją ustawy o PIT obowiązującą od 2007 r. - przypomina Katarzyna Kozakowska.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów osoba fizyczna, niezależnie od tego, gdzie znajduje się jej centrum interesów osobistych lub gospodarczych, może być uznana za rezydenta podatkowego Polski, jeśli łączny okres jej pobytu w Polsce w ciągu roku podatkowego przekroczy 183 dni. W przypadku osób fizycznych rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy. Ustawa o PIT nie wskazuje, jak należy liczyć okres 183 dni. Pod rządami przepisów obowiązujących do końca 2002 r., które również posługiwały się kryterium 183 dni, organy podatkowe zajmowały stanowisko, że liczy się każdy dzień fizycznej obecności w Polsce, nawet gdyby dana osoba przebywała w Polsce tylko kilka godzin. Do 183 dni nie wliczało się jedynie dni spędzonych w Polsce podczas podróży między miejscami położonymi poza granicami Polski.

Zgodnie z modelową konwencją OECD, na której oparte są dwustronne umowy podatkowe, jeżeli według prawa podatkowego dwóch państw będących stronami umowy dana osoba jest rezydentem podatkowym w każdym z nich, wówczas stosuje się kryteria rozstrzygające w celu określenia jej rezydencji podatkowej. W pierwszej kolejności brane jest pod uwagę stałe miejsce zamieszkania tej osoby w jednym z państw. Jeżeli jednak dana osoba ma stałe miejsce zamieszkania w obu państwach, drugim w kolejności kryterium są ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, czyli zdefiniowany również w polskim prawie ośrodek interesów życiowych.

Bartosz Głowacki zauważa, że zdarzają się sytuacje, w których nie można określić, gdzie dana osoba ma ośrodek interesów życiowych. Może się bowiem zdarzyć, że zarówno rodzina, jak i majątek danej osoby znajdują się w dwóch państwach jednocześnie. W takim przypadku należy brać pod uwagę następne kryterium, którym jest zwykłe przebywanie osoby w danym państwie.

- Obywatelstwo, mylnie przez wiele osób uznawane za decydujące o rezydencji podatkowej, brane jest pod uwagę tylko w sytuacji, w której nie można określić rezydencji podatkowej w oparciu o stałe miejsce zamieszkania, ośrodek interesów życiowych czy zwyczajowe miejsce pobytu - wyjaśnia Katarzyna Kozakowska.

W celu zmiany rezydencji podatkowej osoba fizyczna powinna przede wszystkim przenieść swój ośrodek interesów życiowych poza Polskę. Oznacza to, że nie powinna utrzymywać ścisłych powiązań osobistych i gospodarczych z Polską.

Bartosz Głowacki tłumaczy, że o centrum interesów osobistych decydują przede wszystkim: powiązania rodzinne - w tym miejsce zamieszkania rodziny osoby fizycznej (współmałżonka, dzieci), powiązania towarzyskie i społeczne, członkostwo w rozmaitych organizacjach, klubach i stowarzyszeniach, wszelka aktywność kulturalna, polityczna i obywatelska. O centrum interesów gospodarczych decydują natomiast: miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, miejsce położenia głównych składników majątku nieruchomego i ruchomego, miejsce prowadzenia inwestycji, miejsce prowadzenia aktywnych rachunków bankowych czy polis ubezpieczeniowych, a także miejsce, z którego podatnik zarządza swoim majątkiem.

W przypadku zmiany rezydencji podatkowej osoba fizyczna będzie podlegać opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski, o ile umowa nie zwolni danego dochodu z opodatkowania w Polsce. Katarzyna Kozakowska wyjaśnia, że zgodnie z ustawą o PIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Polski uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Polski na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; działalności wykonywanej osobiście na terytorium Polski, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski; położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Opodatkowaniu w Polsce będą podlegać również dochody bierne, tj. należności licencyjne, odsetki czy dywidendy. Dochody nierezydentów są jednak w wielu przypadkach opodatkowane niższymi stawkami niż te same dochody uzyskiwane przez polskich rezydentów podatkowych.

- Z tego względu zmiana rezydencji podatkowej może się okazać korzystna - podsumowuje Bartosz Głowacki.

Jeżeli dana osoba ma stałe miejsce zamieszkania w obu państwach, drugim w kolejności kryterium są ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, czyli zdefiniowany również w polskim prawie ośrodek interesów życiowych.

Ewa Matyszewska

ewa.matyszewska@infor.pl

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.).