Jak przepisy regulują wycenę bilansową majątku trwałego

W praktyce gospodarczej wycena bilansowa rzeczowych aktywów trwałych jest oparta najczęściej na modelu ceny nabycia lub kosztu wytworzenia. Warto jednak pamiętać, że wycena ta może być również oparta na modelu wartości przeszacowanej, choć rozumianej różnie w zależności od stosowanych standardów rachunkowości.

Pierwszy model wyceny polega na wykazywaniu rzeczowych aktywów trwałych według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia pomniejszonego o umorzenie oraz o odpisy aktualizujące z tytułu utraty wartości. Co do zasady model kosztowy wyceny rzeczowego majątku trwałego jest podobny w MSR 16, jak i w ustawie o rachunkowości - odmienny może być m.in. zakres kosztów kwalifikowanych do aktywowania jako środki trwałe w początkowym ujęciu.

Należy zwrócić uwagę, iż - mimo podobnej nazwy - istotne różnice między MSR 16 a ustawą występują w przypadku drugiego modelu wyceny. Należy zauważyć, że de facto obecnie wyceny rzeczowego majątku trwałego według wartości przeszacowanej można dokonać stosując tylko MSSF, gdyż w przypadku polskiego prawa bilansowego taka wycena miała miejsce tylko raz na mocy odrębnych przepisów, w konsekwencji wycena bilansowa tej pozycji zgodnie z polskimi przepisami opiera się właściwie na koszcie historycznym. Takie przeszacowanie wartości środków trwałych na bazie polskich regulacji - podwyższając ich wartość - zostało dokonane jedynie w 1995 roku na mocy decyzji GUS z tytułu aktualizacji ze względu na hiperinflację. Skutki hiperinflacji i powyższej decyzji spowodowały jednorazowy wzrost wartości środków trwałych, a drugostronnie spółki ujęły różnice z tego tytułu w pozycji kapitał z aktualizacji wyceny.

MSR 16 wskazuje, w jaki sposób należy określić wartość godziwą dla poszczególnych grup majątku. Wydaje się, że najprościej jest ustalić wartość godziwą dla gruntów i budynków, gdyż dokonywana jest ona z reguły na podstawie wyceny (opartej na transakcjach rynkowych) przygotowanej przez rzeczoznawców. Podobnie jest w przypadku wyceny maszyn i urządzeń, gdzie rekomendowane jest skorzystanie z wyceny rzeczoznawców. Może się jednak zdarzyć, że chociażby z braku aktywności rynkowej dla poszczególnych typów rzeczowych aktywów trwałych nie można w powyższy sposób ustalić wartości godziwej. Wtedy wartość przeszacowaną należy ustalić metodą dochodową lub metodą zamortyzowanego kosztu odtworzenia. Dodatkowo MSR 16 nakazuje przeszacowywanie całej grupy składników rzeczowego majątku trwałego, do której należał przeszacowywany składnik aktywów (innymi słowy, nie można dokonywać tego wybiórczo), a przeszacowanie powinno być przeprowadzane w tym samym czasie dla całej grupy.

Najważniejszy aspekt zaprezentowany w MSR 16 dotyczy ujęcia samej zmiany wartości rzeczowego majątku trwałego. Po przeszacowaniu wartość bilansowa może:

1. wzrosnąć - wtedy zasadniczo zwiększenie będące nadwyżką z przeszacowania jest prezentowane jako wzrost kapitału z przeszacowania, chyba że odwraca ono wcześniejsze zmniejszenie wartości uprzednio ujęte jako koszt i wtedy jest ono uznawane jako przychód okresu,

2. zmaleć - generalnie w wyniku spadku wartości bilansowej, kwotę zmniejszenia ujmuje się jako koszt danego okresu. Wyjątek będzie stanowić sytuacja, gdy wcześniejsze aktywa były przeszacowywane i powstał z tego tytułu kapitał z przeszacowania - wtedy zmniejszenie będzie w pierwszej kolejności ujęte jako zmniejszenie tegoż kapitału (do jego wysokości), a pozostała część zmniejszenia będzie ujęta jako koszt okresu.

Dla porównania sposób ujęcia wzrostu/spadku wartości rzeczowego majątku trwałego zgodnie z polskim prawem bilansowym jest analogiczny jak zaprezentowany powyżej zgodnie z MSR 16.

@RY1@i02/2012/045/i02.2012.045.07100100k.802.jpg@RY2@

Iga Kuczyńska menedżer Deloitte Audyt sp. z o.o., biegły rewident

Iga Kuczyńska

menedżer Deloitte Audyt sp. z o.o., biegły rewident

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).