Poradnia rachunkowa

ekspert w MDDP Outsourcing

Poprzez pozostałe koszty i przychody operacyjne należy rozumieć te koszty i przychody, które są w sposób pośredni związane z działalnością operacyjną jednostki, czyli takie które nie wynikają bezpośrednio z podstawowej działalności jednostki, ale są z nią pośrednio powiązane.

Poniżej przedstawiono kategorie wymienione przez ustawę zaliczane do pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych. Zalicza się do nich koszty i przychody związane:

● z działalnością socjalną,

● ze zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, a także nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych zaliczonych do inwestycji,

● z utrzymywaniem nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych zaliczonych do inwestycji, w tym także z aktualizacją wartości tych inwestycji, jak również z ich przekwalifikowaniem odpowiednio do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli do wyceny inwestycji przyjęto cenę rynkową bądź inaczej określoną wartość godziwą,

● z odpisaniem należności i zobowiązań przedawnionych, umorzonych, nieściągalnych, z wyjątkiem należności i zobowiązań o charakterze publicznoprawnym nieobciążających kosztów,

● z utworzeniem i rozwiązaniem rezerw, z wyjątkiem rezerw związanych z operacjami finansowymi,

● z odpisami aktualizującymi wartość aktywów i ich korektami, z wyjątkiem odpisów obciążających koszty finansowe,

● z odszkodowaniami i karami,

● z przekazaniem lub otrzymaniem nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny aktywów, w tym także środków pieniężnych na inne cele niż dopłaty do cen sprzedaży, nabycie lub wytworzenie środków trwałych, środków trwałych w budowie albo wartości niematerialnych i prawnych.

Należy zaznaczyć w tym miejscu, że katalog zdarzeń zaliczanych przez ustawę do pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych ma charakter otwarty, jak również przy dokonywaniu kwalifikacji, należy odnosić się do przedmiotu działalności jednostki, tj. w przypadku różnych jednostek te same zdarzenia mogą być kwalifikowane jako koszty i przychody podstawowej działalności operacyjnej lub jako koszty i przychody związane z pozostałą działalnością operacyjną. Jako przykład można wskazać refakturowanie usług. Co do zasady koszty i przychody związane z usługami refakturowanymi zaliczane są do pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych. Jednakże przykładowo w przypadku jednostek, które dokonują tylko tego typu czynności, np. zostały utworzone wyłącznie w celu refakturowania usług, będą to koszty i przychody związane z podstawową działalnością operacyjną.

Kolejnym zagadnieniem, które pojawia się w przypadku pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych, jest kwestia ich wzajemnego kompensowania i prezentacji w rachunku zysków i strat. Ustawa wprowadza zasadę zakazu kompensat. Art. 7 ust. 3 ustawy wskazują, że wartość poszczególnych składników aktywów i pasywów, przychodów i związanych z nimi kosztów, jak też zysków i strat nadzwyczajnych ustala się oddzielnie. Nie można kompensować ze sobą wartości różnych co do rodzaju aktywów i pasywów, przychodów i kosztów związanych z nimi oraz zysków i strat nadzwyczajnych.

Jednakże od tej zasady pojawiają się wyjątki. Jako typowy wyjątek należy wskazać wynik ze sprzedaży środków trwałych. W rachunku zysków i strat ujawnieniu podlegają w jednej pozycji skompensowane przychody i koszty, w postaci straty/zysku ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych.

Warto też zwrócić uwagę na odróżnienie pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych od strat i zysków nadzwyczajnych. Kryterium odróżnienia jest co do zasady ocena, czy ryzyko ich wystąpienia wynika z działalności operacyjnej. Przykładowo odszkodowanie zapłacone za zniszczony towar obcy, usługowo przechowywany we własnych magazynach, zaliczane jest do pozostałych kosztów operacyjnych. Wynika ono z typowego ryzyka związanego ze świadczoną usługą. Ustawa, definiując straty i zyski nadzwyczajne, wskazuje, że należy przez nie rozumieć straty i zyski powstające na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia, poza działalnością operacyjną jednostki i niezwiązane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia.

Do ewidencji księgowej pozostałych kosztów operacyjnych służy konto 766, do pozostałych przychodów operacyjnych konto 760. Zaleca się też tworzenie analityk do ww. kont.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

ekspert z zakresu sektora finansów publicznych

Inwentaryzację zarządza kierownik jednostki, najczęściej na wniosek głównego księgowego. To kierownik jednostki ponosi odpowiedzialność za jej przeprowadzenie. Jego zadaniem jest organizacyjne przygotowanie inwentaryzacji tak, aby wszystkie jej czynności przeprowadzone zostały terminowo, rzetelnie i kompletnie oraz właściwie udokumentowane (art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości). Instrukcja inwentaryzacyjna określa zasady, tryb i metody przeprowadzenia inwentaryzacji aktywów i pasywów w jednostce.

Zarządzając inwentaryzację, kierownik wskazuje czas jej trwania, który musi być zgodny z terminami wynikającymi z przepisów. Ponadto kierownik ustala w nim skład komisji inwentaryzacyjnej, a także podział całego spisu z natury na poszczególne pola spisowe, przydzielenie do każdego z nich zespołów spisowych oraz kontrolerów każdego z zespołów spisowych. Inwentaryzacje niezapowiedziane zarządza się w odrębnym trybie i na podstawie odrębnego planu inwentaryzacji niezapowiedzianych, a nawet incydentalnie poza planem. Dokument ten wprowadza także ogólne zarządzenia odnośnie do sposobu przygotowania mienia i ewidencji do procesu inwentaryzacji, ustalania stanu ewidencyjnego oraz rozliczania ewentualnych różnic oraz odnośnie zasad i sposobu wykonania czynności inwentaryzacyjnych.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

ekspert z zakresu sektora finansów publicznych

Jeżeli zbiorcze KP jest wystawiane na podstawie dokumentów źródłowych i zawiera pozycje odpowiadające poszczególnym KP pierwotnym, a także spełnia wymogi zawarte w art. 21 ustawy o rachunkowości dla dowodów księgowych, to może stanowić podstawę zapisów w księgach rachunkowych jednostki.

Przypomnijmy, że dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

● określenie rodzaju dowodu i jego numer identyfikacyjny,

● określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

● opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,

● datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu,

● podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,

● stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

team leader w MDDP Outsourcing

Należności na dzień bilansowy zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 7 ustawy o rachunkowości wycenia się w kwocie wymaganej zapłaty przy zachowaniu zasady ostrożności. Kwota wymaganej zapłaty oprócz należności głównej może zawierać również kary umowne, koszty sądowe oraz odsetki należne za zwłokę w zapłacie. Ważne jest to, iż naliczając kontrahentowi odsetki, jednostka obciąża dłużnika odsetkami, tj. wystawia notę odsetkową. Zachowanie zasady ostrożności polega na oszacowaniu i uwzględnieniu prawdopodobieństwa zapłaty należności. Jeśli zapłata jest zagrożona, należy dokonać odpisu aktualizującego celem zaktualizowania wartości należności.

W oparciu o art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości odpisu aktualizującego dokonuje się w odniesieniu do należności:

1) od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości - do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym,

2) od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - w pełnej wysokości należności,

3) kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna - do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności,

4) stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego - w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania,

5) przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców - w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Odpisy stosownie do art. 35b ust. 2 ustawy o rachunkowości obciążają pozostałe koszty operacyjne bądź koszty finansowe, w zależności od typu należności.

Jednostka X posiada należności od jednostki Y w wysokości 10 000 zł. Należność główna stanowi 9900 zł, natomiast naliczone odsetki stanowią 100 zł. W związku z informacją o upadłości jednostki Y, na dzień bilansowy jednostka X dokonała odpisu aktualizującego wartość należności.

1. Utworzenie odpisu aktualizującego wartość należności głównej - 9900 zł

Strona Wn konta 766 - Pozostałe koszty operacyjne, strona Ma konta 280 - Odpisy z tytułu aktualizacji wartości należności

2. Utworzenie odpisu aktualizującego wartość naliczonych odsetek od należności - 100 zł

Strona Wn konta 756 - Koszty finansowe, strona Ma konta 280 - Odpisy z tytułu aktualizacji wartości należności.

Sporządzając bilans, wykazując należności, należy pomniejszyć je o dokonane odpisy aktualizujące. Jeśli należność została objęta 100-proc. odpisem aktualizującym, nie będzie ona wykazana w aktywach bilansu, ponieważ jej wartość bilansowa wynosi zero. W związku z tym zgodnie z art. 35 ust. 1 ustawy o rachunkowości w sprawozdaniu finansowym, a dokładnie w informacji dodatkowej, w części dotyczącej objaśnień do bilansu należy zawrzeć informację o dokonanych odpisach aktualizujących wartość należności. Jeśli w kolejnym roku sytuacja uległaby zmianie i należność zostałaby np. spłacona, utworzone wcześniej odpisy aktualizujące podlegają rozwiązaniu i odniesieniu na pozostałe przychody operacyjne bądź finansowe.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).