Czy podatek odroczony powinni ujmować tylko podatnicy CIT

1 Krajowy standard rachunkowości nr 2 - Podatek dochodowy - reguluje ujmowanie podatku dochodowego. Dotyczy ono podmiotów, które są podatnikami CIT. Jednym z zagadnień wyjaśnianych w tym standardzie jest tzw. podatek odroczony. Dlaczego trzeba go wykazywać w księgach i   sprawozdaniu finansowym?

Konieczność ujmowania tego podatku wynika z rozbieżności między przepisami prawa bilansowego i podatkowego. Na prawidłowe ich ujęcie pozwala kalkulacja odroczonego podatku dochodowego, dzięki której efekt podatkowy kosztu lub przychodu jest ujmowany w momencie zaksięgowania tego kosztu lub przychodu dla celów rachunkowych.

Do podstawowych zasad rachunkowości, z których wynikają szczegółowe zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania elementów wyniku finansowego, a w konsekwencji sporządzania sprawozdania finansowego, należą m.in. zasada memoriału, zasada współmierności przychodów i związanych z nim kosztów oraz zasada ostrożności.

Z kolei w prawie podatkowym zasada memoriałowa dla niektórych operacji kosztów i przychodów jest zastąpiona zasadą kasową. Zasada ostrożnej wyceny nie jest honorowana, a zasada współmierności przychodów i kosztów jest realizowana według odmiennego zakresu. Z powodu tych rozbieżności rzeczywisty obowiązek podatkowy powstaje często w innym okresie sprawozdawczym niż ten, w którym dana operacja gospodarcza jest ujmowana w księgach rachunkowych.

2 Jednak ustawa o rachunkowości zwalnia niektóre podmioty od tworzenia podatku odroczonego?

Zgodnie z art. 37 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.) jednostki, których roczne sprawozdanie finansowe nie podlega obowiązkowi badania w myśl art. 64 ust. 1 tej ustawy, mogą odstąpić od kalkulacji odroczonego podatku dochodowego. Rezygnacja z ujmowania odroczonego podatku dochodowego powinna być jednak zapisana w polityce /zasadach rachunkowości, zatwierdzona przez kierownika jednostki i ujawniona we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego. Jednak pamiętać należy, że w chwili pojawienia się obowiązku badania sprawozdania finansowego jednostka jest zobowiązana wykazać w tym sprawozdaniu finansowym odroczony podatek dochodowy.

3 Jak to zrobić prawidłowo?

Należy zwrócić szczególną uwagę na to, że taki podatek powinien być wyliczony na dwa momenty, tj. bieżący oraz poprzedni dzień bilansowy. Stan wyliczony na poprzedni dzień bilansowy powinien być ujęty poprzez wynik finansowy lat ubiegłych, natomiast stan na bieżący dzień bilansowy należy ująć jedynie jako zmianę stanu między poprzednim a bieżącym dniem bilansowym i wykazać ją poprzez wynik finansowy roku bieżącego w pozycji podatek dochodowy - część odroczona. Dotyczy to przypadku ujmowania podatku odroczonego przez wynik finansowy.

4 Czy krajowy standard rachunkowości nr 2 pomaga w ujęciu omawianego zagadnienia w księgach rachunkowych i   sprawozdaniu?

Tak. Szczegółowo określa on m.in. zasady - ujmowania, wyceny i prezentacji aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego, a także zasady ujawniania informacji ich dotyczących w sprawozdaniach finansowych.

Standard rozszerza definicję wartości podatkowej aktywów i pasywów oraz podaje liczne przykłady ustalania wartości podatkowej oraz wartości bilansowej składników aktywów i pasywów, a następnie różnic przejściowych między nimi. Efektem takiego porównania są aktywa - spodziewane przyszłe potrącenia i rezerwy - spodziewane przyszłe zobowiązania z tytułu odroczonego podatku dochodowego wyliczonego od tych różnic, ujmowane w księgach rachunkowych i wykazywane w sprawozdaniu finansowym jednostki gospodarczej.

Do ujmowania aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego KSR 2 nakazuje stosować metodę brutto. Polega ona na uznaniu pełnej kwoty aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego od wszystkich występujących przejściowych różnic ujemnych oraz poniesionych strat podatkowych i niewykorzystanych ulg podatkowych. Następnie, zgodnie z zasadą ostrożności, po przeprowadzeniu testu na utratę wartości aktywa są obejmowane ewentualnym odpisem aktualizującym.

5 Kiedy aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego obejmuje się, w całości lub w części, odpisami aktualizującymi z tytułu utraty wartości?

Należy to uczynić, jeżeli nie jest prawdopodobne, że dochód jednostki w przyszłości pozwoli na potrącenie ujemnych różnic przejściowych lub odliczenie strat podatkowych, a także nie jest prawdopodobne odliczenie dochodów wolnych od podatku lub zmniejszeń podstawy opodatkowania w przyszłości. Przesłanki wystąpienia utraty wartości aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego określono w pkt 11.11. - 11.20. standardu. Jak widać, standard reguluje także zagadnienia dotyczące niewykorzystanych ulg podatkowych, a które nie są uregulowane w ustawie o rachunkowości.

6 Na co jeszcze warto zwrócić uwagę, analizując to zagadnienie?

Wskazówki zawarte w KSR 2 przewidują wyjątki od reguły polegającej na ujęciu aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego od ujemnych różnic przejściowych oraz wyjątki od reguły polegającej na tworzeniu rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego od dodatnich różnic przejściowych. Zaznaczyć trzeba, że oczekiwanie strat podatkowych może stanowić podstawę ujęcia odpisów aktualizujących na aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego, jednak nie stanowi w żadnym razie podstawy do nieujmowania rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Standard wskazuje, kiedy aktywa i rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego są ujmowane w powiązaniu z wynikiem finansowym, w jakich sytuacjach podatek odroczony wpływa na kapitał własny, a kiedy ma odzwierciedlenie w wartości firmy.

@RY1@i02/2012/116/i02.2012.116.07100120b.802.jpg@RY2@

Materiały prasowe

Katarzyna Szaruga, biegły rewident w ECA Auxilium

Wykazanie w księgach rachunkowych tzw. podatku odroczonego ma na celu odzwierciedlenie w nich przyszłych skutków podatkowych zdarzeń gospodarczych

Rozmawiała Agnieszka Pokojska