Firma ma wybrać wariant księgowania kosztów w czasie

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości nie narzuca technicznego sposobu ujmowania kosztów dotyczących kilku okresów sprawozdawczych - o tym powinien zdecydować kierownik jednostki w ramach polityki rachunkowości. Jedno, o czym musimy pamiętać, to zachowanie zasady współmierności przychodów i kosztów, która nakazuje nam, aby do każdego okresu sprawozdawczego po pierwsze przyporządkować przypadające doń przychody, a potem do tych przychodów przyporządkować koszty, które bezpośrednio lub pośrednio przyczyniły się do uzyskania wzrostu korzyści ekonomicznych. Wynika to bezpośrednio z art. 39 ust. 1 i 3 ustawy o rachunkowości.

Przyjmując rozwiązania w zakresie rozliczeń międzyokresowych kosztów należy też oczywiście pamiętać o zasadzie istotności - nie ma sensu rozliczać kwot, które nie mają w efekcie żadnego wpływu na wynik finansowy ani nie przyczynią się do wzrostu wartości poznawczych dla podejmujących decyzje w jednostce. Nie ma oczywiście odgórnie określonego progu istotności dla kwot - tu w każdej jednostce należy się zastanowić, jakie wartości będą ważne dla czytelników danych z ksiąg rachunkowych. Dla jednego podmiotu będzie to kwota kilkunastu tysięcy złotych, ale innego kilkuset złotych.

Warto jeszcze podkreślić jedną kwestię. Rozliczenia międzyokresowe czynne kosztów dotyczą w praktyce nakładów, które pośrednio przyczyniają się do powstania przychodów, w szczególności przychodów podlegających opodatkowaniu. Zatem podjęcie decyzji, iż dany tytuł kosztu będzie rozliczany na kilka okresów sprawozdawczych, powoduje, iż będzie on rozliczany w czasie nie tylko w rachunkowości, ale także zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania.

Techniczne sposoby księgowania zależą od sposobu prowadzenia ewidencji kosztów - nieco inaczej będzie, jeśli podmiot ewidencjonuje koszty wyłącznie wg rodzaju, inaczej, jeśli oprócz układu rodzajowego kosztów zbiera dane także wg miejsc powstawania (tzw. 5). Zasady księgowania zostaną przedstawione w poniższych przykładach opierających się na tych samych założeniach liczbowych. [przykład]

Wszystkie wskazane w przykładzie warianty są uważane obecnie za poprawne. Przy czym powinny wynikać one z zapisów polityki rachunkowości.

Warto podkreślić dodatkowo, iż jeśli przyjęta kwota do rozliczania w czasie nie jest znacząca (istotna), można również zamiast ujmowania kosztów co miesiąc czy kwartał, podzielić tę wartość na okresy roczne. Wtedy jednorazowo - zwykle na początku okresu rozliczeniowego przypisujemy do kosztów kwotę przypadająca na cały rok obrotowy - oczywiście zachowując zasady charakterystyczne dla wybranego i stosowanego w podmiocie wariantu spośród wskazanych powyżej.

PRZYKŁAD

Co kwartał

Spółka w kwietniu 2014 r. poniosła nakłady na ubezpieczenie majątkowe firmy w kwocie 18 000 zł za okres od 1 kwietnia 2014 r. do 31 marca 2015 r. Koszty rozliczane są, co kwartał

Zachowuje zasadę tzw. kręgu kosztów

@RY1@i02/2014/085/i02.2014.085.00800020i.101.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za ubezpieczenie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenie zakupu, strona Ma konta Rozrachunki z dostawcami;

2. Ujęcie kosztu ubezpieczenia kwota 18 000 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe, strona Ma konta Rozliczenie zakupu;

3. Ujęcie faktury do rozliczenia w czasie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów, strona Ma Rozliczenie kosztów (490);

4. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. kwota 4500 zł (18 000 zł/4): strona Wn konta Rozliczenie kosztów (490), strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

5. Ujęcie części przypadającej na III kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Rozliczenie kosztów (490), strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

6. Ujęcie części przypadającej na IV kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Rozliczenie kosztów (490), strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W tym wariancie wartość kosztów podlegających w czasie przypadająca na 2015 rok będzie wpływała na pozycję Zmiana stanu produktów w porównawczej wersji rachunku zysków i strat. W bilansie wartość 4500 zł będzie zaprezentowana, jako pozycja B.IV Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Zakłada on uproszczenie polegające na ujęciu kwoty rozliczanej w czasie od razu na koncie RMK (bilansowym) bez przechodzenia przez krąg kosztów.

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za ubezpieczenie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenie zakupu, strona Ma konta Rozrachunki z dostawcami;

2. Ujęcie nakładów kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów, strona Ma konta Rozliczenie zakupu;

3. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. kwota 4500 zł (18 000 zł /4): strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe - ubezpieczenia majątkowe, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

4. Ujęcie części przypadającej na III kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe - ubezpieczenia majątkowe, strona Ma Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

5. Ujęcie części przypadającej na IV kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe - ubezpieczenia majątkowe, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W tym wariancie koszty ubezpieczenia dotyczące 2015 roku nie będą ujmowane w Zmianie stanu produktów. W bilansie wartość 4500 zł będzie zaprezentowana jako pozycja B.IV Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Pierwszy zachowujący zasadę tzw. kręgu kosztów. Tu koszty przypadające na dany okres sprawozdawczy obciążają koszty zarządu.

Rozliczenia międzyokresowe

@RY1@i02/2014/085/i02.2014.085.00800020i.103.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za ubezpieczenie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenie zakupu, strona Ma konta Rozrachunki z dostawcami;

2. Ujęcie kosztu ubezpieczenia kwota 18 000 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe, strona Ma konta Rozliczenie zakupu;

3. Ujęcie faktury do rozliczenia w czasie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów, strona Ma konta Rozliczenie kosztów (490);

4. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. kwota 4500 zł (18 000 zł /4): strona Wn konta Koszty zarządu, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

5. Ujęcie części przypadającej na III kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

6. Ujęcie części przypadającej na IV kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W tym wariancie wartość kosztów podlegających w czasie przypadająca na 2015 rok będzie wpływała na pozycję Zmiana stanu produktów w porównawczej wersji rachunku zysków i strat. W bilansie wartość 45 000 zł będzie zaprezentowana jako pozycja B.IV Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Zakłada on uproszczenie polegające na ujęciu kwoty rozliczanej w czasie od razu na koncie RMK (bilansowym) bez przechodzenia przez krąg kosztów. Koszty przypadające na dany okres sprawozdawczy obciążają koszty zarządu.

Rozliczenia międzyokresowe

@RY1@i02/2014/085/i02.2014.085.00800020i.104.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za ubezpieczenie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenie zakupu, strona Ma konta Rozrachunki z dostawcami;

2. Ujęcie nakładów kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów, strona Ma konta Rozliczenie zakupu;

3. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. kwota 4500 zł (18 000 zł/ 4): strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe - ubezpieczenia majątkowe, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

4. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. według miejsca powstawania kosztów kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu, strona Ma konta Rozliczenie kosztów,

5. Ujęcie części przypadającej na III kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe - ubezpieczenia majątkowe, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

6. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy III kwartał 2014 r. według miejsca powstawania kosztów kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu, strona konta Rozliczenie kosztów;

7. Ujęcie części przypadającej na IV kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe - ubezpieczenia majątkowe, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

8. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy IV kwartał 2014 r. według miejsca powstawania kosztów kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu, strona Ma konta Rozliczenie kosztów.

W tym wariancie koszty ubezpieczenia dotyczące 2015 roku nie będą ujmowane w Zmianie stanu produktów. W bilansie wartość 4500 zł będzie zaprezentowana jako pozycja B.IV Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Karolina Pawlak

specjalistka z zakresu rachunkowości

Podstawa prawna

Art. 6 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 poz. 330 ze zm.). Art. 15 ust. 4d ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.).