Jak rozliczać zaliczki, zyski i straty z SKA w 2014 roku

Od początku 2014 roku spółki komandytowo-akcyjne (dalej: SKA) są zaliczane do grona podatników podatku dochodowego od osób prawnych. To skutek ostatniej nowelizacji ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o podatku dochodowym od osób prawnych (nowelizacja z 8 listopada 2013 r.; Dz.U. poz. 1387).

Nowe przepisy mają zastosowanie od pierwszego dnia roku podatkowego takiej spółki, rozpoczynającego się po 31 grudnia 2013 r. Czyli jeśli rok podatkowy spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym, to rozliczenia CIT przez SKA ze wszystkimi tego konsekwencjami (czyli np. odprowadzaniem zaliczek podatkowych) ma zastosowanie już od 1 stycznia 2014 r.

Dwa razy

Skutkiem objęcia SKA podatkiem dochodowym od osób prawnych jest to, że uczestnictwo w takiej spółce wiąże się z dwukrotnym opodatkowaniem, tak jak w przypadku udziału w spółce z o.o. czy akcyjnej. Najpierw trzeba rozliczyć 19-proc. CIT na poziomie spółki, odprowadzając miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od bieżącej działalności operacyjnej. Z tym wiąże się też roczne rozliczenie podatku poprzez złożenie deklaracji CIT-8. To jednak nie koniec. Podatkiem dochodowym obciążony jest również podział zysku między udziałowców spółki - najczęściej w formie dywidendy. I tak wspólnik będący osobą fizyczną (czy osobą prawną) otrzyma od spółki dywidendę, ale dopiero po potrąceniu kolejnego 19-proc. podatku - taką bowiem stawką, co do zasady, obciążone są dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach. W efekcie od 2014 roku zyski płynące z firmy działającej w formie SKA mogą być realnie obciążone blisko 40-proc. podatkiem.

Przesunięty rok

Dotychczasowe zasady rozliczenia w SKA obowiązujące przed 2014 rokiem są jeszcze dostępne dla niektórych spółek mających przesunięty rok podatkowy (tj. rok podatkowy niepokrywający się z rokiem kalendarzowym). I z tych zasad mogą korzystać do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego. Nie dotyczy to jednak spółek, które powstały lub dokonały zmiany roku podatkowego po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia tekstu nowelizacji (czyli po 12 grudnia 2013 r.).

Dotychczasowe reguły rozliczania SKA korzystne dla podatników wynikają z wykładni Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowanej w uchwałach z 16 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FPS 1/12) - w zakresie opodatkowania akcjonariuszy będących podatnikami CIT, oraz z 20 maja 2012 r. (sygn. akt II FPS 6/12) - w zakresie akcjonariuszy będących podatnikami PIT, a także wydanej po tych uchwałach interpretacji ogólnej ministra finansów 25 listopada 2013 r. (nr DD5/033/1/13/KSM/RD-122180/13). Zgodnie z nimi SKA nie odprowadzała samodzielnie podatku (występowało więc jednokrotne opodatkowanie). Dochód akcjonariusza był opodatkowany dopiero w momencie wypłaty dywidendy i wtedy też powstawał obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy. Jeśli chodzi o komplementariusza, to jego dochody były objęte podatkiem dochodowym w takiej wysokości, w jakiej miał udział w zysku.

Zgodnie z przepisami przejściowymi do ustawy nowelizującej stare reguły rozliczenia mają zastosowanie jeszcze do tych spółek, których rok podatkowy nie zakończył się 31 grudnia 2013 r., oraz do tych podmiotów, które odpowiednio wcześniej dokonały zmiany roku podatkowego na inny niż kalendarzowy (12 grudnia 2013 r. był ostatnim dniem na rejestrację zmian). Obecnie, zakładając SKA, nie można już skorzystać ze starych reguł rozliczenia. Można jedynie zakupić spółkę, która posiada odpowiedni rok podatkowy.

WAŻNE

Spółki komandytowo-akcyjne płacą 19-proc. CIT, a ich akcjonariusze 19-proc. podatek od dywidendy

PRZYKŁAD 1

Sposób rozliczenia

Dochód: 100 tys. zł

Podatek: 100 tys. zł x 19 proc. = 19 tys. zł

Zysk dystrybuowany do wspólników: 81 tys. zł (100 tys. zł - 19 tys. zł)

Dochód komplementariusza: 81 tys. zł x 10 proc. = 8,1 tys. zł

Podatek: 8,1 tys. zł x 19 proc. = 1539 zł

Odliczenie: 1539 zł

Podatek od dystrybucji po odliczeniu: 0 zł

Zysk komplementariusza: 8,1 tys. zł

Dochód akcjonariusza: 81 tys. zł x 90 proc.= 72,9 tys. zł

Podatek: 72,9 tys. zł x 19 proc. = 13 851 zł

Zysk akcjonariusza: 59,049 tys. zł (72,9 tys. zł - 59,049 tys. zł)

OPINIA EKSPERTA

@RY1@i02/2014/012/i02.2014.012.07100060a.807.jpg@RY2@

Monika Ławnicka doradca podatkowy, menedżer w Accreo

Nabycie SKA z łamanym rokiem podatkowym jest atrakcyjną opcją dla podatników planujących procesy restrukturyzacyjne z wykorzystaniem dotychczasowego reżimu opodatkowania SKA. Przykładowo co do zasady będą oni mogli w sposób nieopodatkowany wnieść aport do SKA, a następnie dokonać sprzedaży przedmiotu aportu z SKA do innego podmiotu - do końca roku podatkowego spółki taka operacja powinna być traktowana jako opodatkowana dopiero w momencie wypłaty dywidendy. Taki schemat może zostać wykorzystany np. przy transakcjach związanych ze znakami towarowymi lub dla nieopodatkowanego reinwestowania zysków zgromadzonych w SKA (do momentu ich wypłaty akcjonariuszowi).

OPINIA EKSPERTA

@RY1@i02/2014/012/i02.2014.012.07100060a.808.jpg@RY2@

Łukasz Bączyk doradca podatkowy, menedżer w Crido Taxand Sp. z o.o.

Co do zasady począwszy od 1 stycznia 2014 r. przepisy ustawy o CIT mają zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. To oznacza, iż podatek dochodowy płacony jest już na poziomie spółki (analogicznie do zasad opodatkowania mających zastosowanie do tej pory wyłącznie do spółek kapitałowych, tj. spółek z o.o. oraz spółek akcyjnych). W praktyce więc w przypadku SKA opodatkowanie podatkiem dochodowym wystąpi generalnie na dwóch poziomach - spółki oraz wspólników (przy dystrybucji zysków wygenerowanych przez spółkę). Niemniej dla komplementariuszy SKA, którzy - w przeciwieństwie do akcjonariuszy - ponoszą odpowiedzialność za prowadzony biznes, ustawodawca wprowadził swoistą ulgę. Polega ona na możliwości pomniejszenia podatku od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach SKA o kwotę odpowiadającą udziałowi komplementariusza w zysku tej spółki pomnożonemu przez kwotę podatku należnego od dochodu spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został przez komplementariusza uzyskany.

Kwota odliczenia nie może przekroczyć kwoty podatku od dywidend i przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki. Odliczenie może być zastosowane w sytuacji, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych (licząc od końca roku podatkowego następującego po tym, w którym zysk został osiągnięty). [przykład 1] Oznacza to, że w przypadku akcjonariuszy SKA opodatkowanie wystąpi na dwóch poziomach - spółki i akcjonariuszy. Z kolei w przypadku komplementariuszy wprowadzono mechanizm odliczenia podatku zapłaconego na poziomie spółki, co w teorii miało zapewne służyć opodatkowaniu dochodów komplementariusza efektywnie na jednym poziomie (tj. na poziomie spółki, biorąc pod uwagę, że podatek spółki podlega odliczeniu od podatku z dystrybucji do komplementariusza). W praktyce, ze względu na różnice w wyniku bilansowym i wyniku podatkowym, może się zdarzyć, że komplementariusz i tak dodatkowo zapłaci podatek przy dystrybucji zysków z SKA.

Wspólnicy mogą nie płacić podatku od dywidendy

Spółka komandytowo-akcyjna, która stała się podatnikiem CIT, może skorzystać ze zwolnienia dla wypłacanych wspólnikom dywidend, przewidzianych w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.), ale z pewnymi ograniczeniami.

Zgodnie z tym przepisem zwolnione z podatku dochodowego są dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1) wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Polski;

2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Polsce lub w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka otrzymująca dywidendę posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 proc. udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę;

4) spółka, która otrzymuje dywidendę, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Przepisy przejściowe do ustawy nowelizującej wprowadzają jednak pewne ograniczenie w stosowaniu zwolnienia. Zgodnie z art. 7 ustawy z 8 listopada 2013 r. (Dz.U. poz. 1387) zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wypłaconych przez spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd w Polsce z zysku wypracowanego od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem CIT.

Załóżmy, że spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem CIT od 1 stycznia 2014 r. Jeżeli przed tym dniem posiadała niewypłacone zyski z lat poprzednich i wypłaci je w ciągu tego roku w ramach dywidendy lub innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, to na potrzeby stosowania zwolnienia dywidendowego, zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy nowelizującej, uznaje się, że w pierwszej kolejności wypłacany jest zysk osiągnięty przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Czyli zwolnienie jest wyłączone. Dopiero dochody uzyskane przez SKA w 2014 roku i w latach następnych wypłacane do spółek, które spełniają warunki do zwolnienia, mogą być zwolnione z podatku.

Reguły te mają zastosowanie do następcy prawnego spółki komandytowo-akcyjnej. Przez następcę prawnego rozumie się również dalszych następców prawnych, podmiot przekształcony oraz dalsze podmioty przekształcone.

Komplementariusz odliczy stratę z lat poprzednich

Przepisy przejściowe do nowelizacji z 8 listopada 2013 r. wprowadzają regułę odliczenia przez komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej (powstałej przed 2014 rokiem) od jego przychodu z udziału w zyskach tej spółki straty z lat poprzednich, tj. z okresu, zanim stała się podatnikiem CIT.

Zgodnie z art. 5 tej ustawy komplementariusz spółki komandytowo-akcyjnej będący podatnikiem CIT może obniżyć przychód o nieodliczoną przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stratę w takiej części, w jakiej pozostawały przychody takiego podatnika z udziału w spółce w poszczególnych latach podatkowych w ogólnej kwocie jego przychodów. Analogiczna zasada dotyczy komplementariuszy będących podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych.

Do odliczenia straty stosuje się zasady art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.) oraz art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Zgodnie z nimi o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych, kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50 proc. kwoty tej straty. W celu obliczenia 5-letniego okresu, o którym mowa powyżej, uwzględnia się lata następujące po roku, w którym strata została przez spółkę poniesiona.

Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy zmieniającej reguły odliczenia straty wyrażone w przepisach przejściowych nie mają zastosowania do przychodów osiąganych z udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej utworzonej po 31 grudnia 2013 r.

WAŻNE

Zarejestrowanie spółki do 12 grudnia 2013 r. lub zatwierdzenie zmiany roku obrotowego do tego dnia (na inny niż kalendarzowy) pozwala uniknąć objęcia CIT od początku 2014 roku. W przypadku takich spółek dotychczasowy rok obrotowy będzie kontynuowany. Opodatkowanie CIT w stosunku do takiej spółki będzie mieć zastosowanie dopiero od początku pierwszego dnia kolejnego roku obrotowego.

Więcej do zapłaty

- udział w zysku komplementariusza (spółka z o.o.) - 1 proc.

- udział w zysku akcjonariusza - 99 proc.

- dochód do opodatkowania - 1 mln zł (przychód podatkowy - koszty podatkowe)

Akcjonariusz nie płaci podatku do momentu, gdy nie zostanie mu wypłacona dywidenda (wtedy zapłaci 19-proc. podatek): (99 proc. x 1 mln zł) x 19 proc. = 990 tys. zł (x 19 proc.) = 188,1 tys. zł

19 proc. CIT płaci SKA od całego dochodu - 19 proc. x 1 mln zł = 190 tys. zł

Zysk do podziału po opodatkowaniu = 810 tys. zł (1 mln zł - 190 tys. zł)

Dywidenda wypłacona akcjonariuszowi po opodatkowaniu 19-proc. stawką = 99 proc. x 810 tys. zł (x 19 proc.) = 152,361 tys. zł

PRZYKŁAD 2

Obliczenia w ciągu dwóch lat

Przychody podatkowe komplementariusza z innych źródeł niż SKA - 10 mln zł

Koszty podatkowe komplementariusza z innych źródeł niż SKA - 10,2 mln zł

Przychody podatkowe komplementariusza z udziału w SKA - 10,2 mln zł

Koszty podatkowe komplementariusza z udziału w SKA - 10,1 mln zł

Łączna strata podatkowa komplementariusza za rok 2013 - 100 tys. zł (20,2 mln zł - 20,3 mln zł)

Stosunek przychodów z tytułu udziału w SKA do ogólnej kwoty przychodów: 50,5 proc. (10,2 mln zł/20,2 mln zł)

Dochód podatkowy komplementariusza z działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych - 10 tys. zł

Przychód z dywidendy ze spółki z o.o. (opodatkowany z uwagi na brak zwolnienia) - 10 tys. zł

Przychód z wypłaty zysku SKA wypracowanego w 2013 r. - 20 tys. zł

Strata z 2013 r. możliwa do odliczenia na zasadach ogólnych - 50 tys. zł

Strata odliczona od dochodu z działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych - 10 tys. zł

Maksymalne odliczenie straty od dochodu z dywidendy ze spółki z o.o. oraz od dochodu z wypłaty zysku ze SKA = 50,5 proc. x 100 tys. zł, ale nie więcej niż 50 proc. (ogólny limit odliczenia w danym roku) = 50 tys. zł

Strata faktycznie odliczona - 40 tys. zł

Podatek za rok 2014 = 0 zł

TRZY PYTANIA DO EKSPERTA

SKA może płacić zaliczki kwartalne, ale nie uproszczone

@RY1@i02/2014/012/i02.2014.012.07100060a.809.jpg@RY2@

dr Joanna Zawiejska-Rataj doradca podatkowy w Deloitte Doradztwo Podatkowe, biuro w Poznaniu

Włączenie SKA do grona podatników CIT wiąże się z powstaniem wątpliwości praktycznych co do pewnych uprawnień przysługujących podatnikom. Chodzi np. o status małego podatnika, który pozwala m.in. płacić zaliczki kwartalne na podatek dochodowy. Czy od 2014 roku SKA mogą skorzystać z tych uprawnień?

Wątpliwości wynikają z faktu, że SKA, jako do tej pory podmioty transparentne, nie posługiwały się takimi pojęciami jak rok podatkowy, gdyż rozliczenie podatku dochodowego spoczywało na wspólnikach. Literalne zatem sformułowanie przepisu raczej nie pozwalałoby na zaliczenie SKA do grona małych podatników już 1 stycznia 2014 r.

Ministerstwo Finansów udzieliło w tym zakresie wyjaśnień na zapytanie Wydawnictwa Podatkowego Gofin, uznając, że jest możliwe skorzystanie przez SKA już w 2014 roku ze statusu małego podatnika. Za podstawę tej argumentacji przyjęto przepisy przejściowe, a konkretnie art. 9 ust. 1 ustawy z 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. poz. 1387).

Przepis ten zawiera zasadę kontynuacji rozliczeń podatkowych w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowi jednak także, że spółki komandytowo-akcyjne obowiązane są do uwzględnienia zdarzeń zaistniałych przed dniem, w którym stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a które mają wpływ na wysokość ich zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Interpretacja taka, niewątpliwie korzystna dla podatników, pokazuje, że zasada uwzględniania zdarzeń przeszłych może być rozumiana szeroko. Przyjąć jednak należy, że analizie podlegać będzie kwota sprzedaży dokonanej przez daną SKA, a nie przez jej poszczególnych wspólników.

Jakie zatem uprawnienia przysługują spółkom?

Spółki komandytowo-akcyjne, które będą mogły zostać zaliczone do kategorii małych podatników, będą mogły także korzystać z pewnych udogodnień, takich jak możliwość kwartalnego rozliczania zaliczek na podatek dochodowy, czy też z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych (przy założeniu uwzględnienia ustawowych ograniczeń w tym zakresie).

A czy SKA będą mogły wpłacać zaliczki miesięczne w formie uproszczonej, tj. w stałej wysokości? Oświadczenie o takiej formie trzeba złożyć do urzędu skarbowego do 20 lutego.

W tym zakresie pozostają nadal wątpliwości. Zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy o CIT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.) ustawodawca jako kwotę zaliczki nakazuje co do zasady przyjąć 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (w przypadku braku podatku należnego w tym roku z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata). Tak jak było to podnoszone, SKA nie były do tej pory podatnikami CIT, a zatem nie składały wskazanych w analizowanym artykule zeznań. Stosowne deklaracje obowiązani byli złożyć wspólnicy.

W konsekwencji zatem, mając na uwadze wykładnię językową obowiązujących przepisów, nie pozwalają one na skorzystanie przez SKA od 1 stycznia 2014 r. z zaliczek uproszczonych. Wydaje się ponadto, że podjęcie próby skorzystania z takiego uprawnienia w oparciu o szeroką interpretację przytoczonego powyżej przepisu przejściowego, wiązać by się mogło z licznymi trudnościami praktycznymi w odpowiednim zastosowaniu art. 25 ust. 6 ustawy o CIT (w szczególności w odniesieniu do podstawy kalkulacji zaliczek uproszczonych), wynikającymi z możliwej różnorodności stanów faktycznych w poszczególnych spółkach.

Not. PM

OPINIA EKSPERTA

@RY1@i02/2014/012/i02.2014.012.07100060a.810.jpg@RY2@

Piotr Woźniakiewicz doradca podatkowy, starszy menedżer w dziale prawno-podatkowym PwC

Spółki komandytowo-akcyjne, których rok obrotowy zakończył się 31 grudnia 2013 r., 1 stycznia 2014 r. stały się podatnikami CIT. Ustawodawca w przepisach przejściowych (art. 5 ustawy nowelizującej) wprowadził mechanizm umożliwiający komplementariuszom tych spółek odliczenie strat poniesionych z udziału w SKA przed 1 stycznia 2014 r. od przyszłych dochodów tych komplementariuszy. Przepisy te mają umożliwić zachowanie praw nabytych do rozliczenia straty przez komplementariuszy. Zasady te są bardzo zbliżone dla podatników PIT (osób fizycznych) oraz CIT (osób prawnych). Ponieważ w praktyce rolę komplementariusza SKA w większości przypadków pełniły sp. z o.o., poniższy opis dotyczy podatników CIT. [przykład 2] I tak jeśli chodzi o podatników CIT, to strata podatkowa komplementariusza z lat ubiegłych powinna być odliczona na zasadach ogólnych, w ramach źródła przychodów, z którego została poniesiona. W przypadku podatników CIT, gdzie zasadniczo można wyróżnić dochody opodatkowane na zasadach ogólnych oraz dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, strata powinna być w pierwszej kolejności odliczona od dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych. Dopiero jeśli w danym roku podatkowym podatnik (komplementariusz) nie osiąga dochodów (opodatkowanych na zasadach ogólnych), od których mógłby odliczyć część lub całość poniesionej straty, ma on prawo do obniżenia dochodu z udziału w zyskach osób prawnych. Jest to zatem wyjątek od zasady ogólnej, iż dochody określone w art. 10 ustawy o CIT nie mogą być pomniejszone o straty z lat ubiegłych. Co ważne, prawo do obniżenia dochodu, o którym mowa w art. 10 ustawy o CIT, nie dotyczy tylko i wyłącznie dochodu osiągniętego w związku z wypłatą po 1 stycznia 2014 r. zysków z SKA wypracowanych przed wejściem w życie ustawy. Pomniejszeniu podlega każdy dochód wymieniony w art. 10 ustawy o CIT (czyli także np. dywidenda ze spółki z o.o., dochód z tytułu likwidacji spółki kapitałowej, dochód z podwyższenia kapitału zakładowego), z wyłączeniem dochodów z udziału w zyskach SKA wypracowanych po 1 stycznia 2014 r. (art. 5 ust. 5 ustawy nowelizującej). W szczególności, w art. 5 ustawy nowelizującej brak jest stwierdzenia, iż pomniejszeniu może ulec jedynie dochód z udziału w zyskach w SKA, ale dochód o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą. Powstaje pytanie, w jaki sposób będzie w praktyce się dokonywać to odliczenie, a w szczególności czy będzie je mógł uwzględnić płatnik podatku (np. spółka wypłacająca dywidendę). Wydaje się, że nie, ponieważ brak jest przepisów zezwalających na to płatnikowi. Ponadto w dacie pobrania podatku przez płatnika nie będzie jeszcze danych pozwalających na stwierdzenie, iż strata nie zostanie rozliczona z dochodem z działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych. W konsekwencji w praktyce podatek ten będzie odzyskiwany dopiero jak nadpłata w związku ze złożeniem deklaracji rocznej. W wypadku odliczenia straty od dochodu z udziału w zyskach osób prawnych wprowadzono określony wzór na ustalenie kwoty prawa do odliczenia. Komplementariusz, który wykazał w deklaracji rocznej stratę podatkową, powinien ustalić stosunek przychodów osiągniętych z udziału w SKA do ogółu swoich przychodów w poszczególnych latach podatkowych (czyli dla każdego roku osobno). Uzyskany wskaźnik procentowy z danego roku odnosimy do wykazanej w tym roku straty podatkowej. Wynik stanowi kwotę straty, o którą możemy pomniejszyć dochód z udziału w zyskach osób prawnych (jeśli w danym roku straty nie możemy wykorzystać na pomniejszenie dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych). Co istotne, wprowadzone przepisy nie przewidują, iż strata dająca prawo do odliczenia musiała powstać w związku udziałem w SKA. Zasadniczo komplementariusz mógł osiągnąć stratę podatkową w danym roku, pomimo tego iż udział w przychodach i kosztach SKA powodował powstanie dochodu podatkowego (pomniejszył wykazaną stratę). W zakresie prawa do rozliczenia straty obowiązuje zasada 5-letniego prawa do rozliczenia oraz możliwości maksymalnego rozliczenia 50 proc. wartości straty w danym roku podatkowym. Termin 5-letni biegnie od roku, w którym wykazano stratę, a nie od wejścia w życie ustawy nowelizującej.

Przemysław Molik

przemyslaw.molik@infor.pl