Wniesienie aportu do spółki osobowej nie generuje opodatkowanego przychodu

Spółka jest spółką prawa niemieckiego, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni biurowych poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład. W związku z planowaną restrukturyzacją dotyczącą nieruchomości, spółka rozważa zawiązanie spółki komandytowej, w której zostanie komandytariuszem. Drugim wspólnikiem spółki osobowej będzie spółka z o.o. z siedzibą w Polsce. Spółka jest właścicielem budynku oraz gruntu, na którym postawiony jest budynek biurowy i zamierza wnieść do spółki komandytowej wkład niepieniężny, na który składać się będą nieruchomości. Czy wniesienie przez spółkę nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, skutkującego zwiększeniem majątku spółki komandytowej, będzie dla spółki neutralne z perspektywy CIT?

Wniesienie przez osobę prawną wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej jest z punktu widzenia podatku dochodowego neutralne podatkowo i nie powoduje powstania przychodu dla podmiotu wnoszącego (spółki).

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Te zasady stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Spółka komandytowa jest spółką osobową, zatem na gruncie ustawy o CIT jest ona transparentna z podatkowego punktu widzenia.

Za przychód podlegający opodatkowaniu uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przedmiotem opodatkowania jest wniesienie aportu jedynie do spółki kapitałowej, ustawa nie wskazuje bowiem na wniesienie wkładu do spółki osobowej jako zdarzenia skutkującego powstaniem przychodu w CIT.

Ustawa o CIT wyraźnie określa jako przedmiot opodatkowania jedynie wniesienie aportu do spółki kapitałowej. Ustawa ta nie uznaje natomiast wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej za zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Kierując się zatem zakazem rozszerzającej wykładni ustaw podatkowych, a także zasadą racjonalnego ustawodawcy, można stwierdzić, że gdyby ustawodawca zamierzał opodatkować transakcje wniesienia aportu również do spółki osobowej, powinien był wprowadzić w odniesieniu do tej kategorii stanów faktycznych unormowanie analogiczne do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Z uwagi na brak takiego unormowania, wniesienie przez spółkę kapitałową aportu do spółki osobowej nie podlega CIT.

W konsekwencji, wniesienie przez osobę prawną wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki komandytowej jest neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego i nie powoduje powstania przychodu po stronie spółki.

Powyższa interpretacja ministra finansów jest potwierdzeniem znaczenia konstytucyjnej zasady obowiązku nakładania podatków w drodze ustawy i powiązanego z nią zakazu wykładni rozszerzającej zakres obowiązków podatkowych. Aport składników majątkowych dokonywany przez osoby prawne do spółki komandytowej jest przykładem zastosowania tych zasad w praktyce. Ustawa o CIT przewiduje wprost, że za przychód uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za aport niebędący przedsiębiorstwem względnie jego zorganizowaną częścią. Niedozwoloną analogią jest zatem stosowanie tego przepisu do aportu wnoszonego przez osoby prawne do spółki komandytowej, która jest spółką osobową. Do wniosku, iż ustawodawca nie chciał uznać takiego aportu za transakcję prowadzącą do powstania przychodów podatkowych, prowadzi również dalsze ukształtowanie przepisów, które nawet nie określają momentu rozpoznania ewentualnego przychodu z tego tytułu. Z tych względów omawiana interpretacja zasługuje na aprobatę.

Opracowała Ewa Matyszewska