Sprzedaż nieruchomości będących środkami trwałymi jest opodatkowana

Przedmiotem opodatkowania CIT jest dochód niezależnie od rodzaju źródła przychodów, z jakiego dochód ten został osiągnięty. Bogna Olejnik, starszy asystent w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy, wyjaśnia, że dochód stanowi nadwyżkę sumy przychodów osiągniętych przez podatnika nad kosztami ich uzyskania. Gdy łączne koszty uzyskania przychodów przekroczą sumę przychodów, powstała różnica jest dla podatnika stratą.

Do nieruchomości stanowiących środki trwałe w rozumieniu ustawy o CIT zalicza się budynki, budowle, lokale będące przedmiotem odrębnej własności, jak również grunty. Bogna Olejnik podkreśla, że te ostatnie, choć będące co do zasady środkami trwałymi, nie podlegają amortyzacji dla celów podatkowych.

Prawa do nieruchomości, takie jak spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu, zaliczane są do wartości niematerialnych i prawnych. Prawo użytkowania wieczystego gruntu, podobnie jak grunt będący środkiem trwałym, nie podlega amortyzacji podatkowej.

Nieruchomości oraz prawa do nich stanowią środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne, jeśli są własnością podatnika, przewidywany okres ich używania wynosi więcej niż rok oraz są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością albo zostały oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Przychodem ze sprzedaży nieruchomości będącej środkiem trwałym bądź też prawa do niej, stanowiącego wartość niematerialną i prawną, będzie cena określona w umowie pomiędzy stronami.

- Cena ta, bez uzasadnionej przyczyny, nie może odbiegać od wartości rynkowej nieruchomości. Zagadnieniem istotnym jest określenie momentu, w którym powinno dojść do rozpoznania przychodu po stronie zbywającego nieruchomość - podkreśla Bogna Olejnik.

Dodaje, że za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub częściowego bądź całkowitego wykonania usługi, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności, w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpiło wcześniej. W praktyce wątpliwości może budzić okoliczność, że po zawarciu przez strony przedwstępnej umowy sprzedaży nabywca jest zobowiązany do uiszczenia bądź to jednorazowej zaliczki na poczet przyszłej należności za lokal, bądź też serii zaliczek, należnych do momentu zawarcia właściwej umowy sprzedaży. Powstaje zatem pytanie, czy wpłacenie zaliczki bądź zaliczek, również wówczas, gdy ich wysokość jest bliska bądź równa cenie ustalonej przez strony w umowie przedwstępnej, jest podstawą do rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości?

- Na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć negatywnie - stwierdza Bogna Olejnik.

Z punktu widzenia zasad dotyczących ustalania momentu powstania przychodu wszelkie pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, nie stanowią dla podatnika przychodu podatkowego. Po wpłaceniu zaliczki, a przed zawarciem umowy przyrzeczonej, przenoszącej na nabywcę własność nieruchomości, następuje zazwyczaj podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego wraz z dokonaniem ostatecznego rozliczenia należności. Jednak ani moment wpłacenia zaliczki, ani też podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego nie stanowią podstawy do rozpoznania po stronie zbywcy przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości. W żadnym z tych momentów nie następuje definitywne przysporzenie majątkowe po stronie sprzedającego. Zaliczki ze swej natury podlegają zwrotowi, a podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego nie wyklucza odstąpienia od umowy przedwstępnej przez którąkolwiek ze stron jeszcze przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży. W konsekwencji dopiero zawarcie umowy sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego, przenoszącej ostatecznie własność nieruchomości na nabywcę, jest momentem właściwym dla rozpoznania przychodu po stronie zbywcy nieruchomości.

Koszt nabytych bądź wytworzonych we własnym zakresie nieruchomości bądź praw do niej, stanowiących składniki majątku podatnika, rozliczany jest co do zasady poprzez comiesięczne odpisy amortyzacyjne. W praktyce oznacza to - jak tłumaczy nam Bogna Olejnik - że wydatki na zakup lub wytworzenie środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych - w części, w jakiej nie zostały rozliczone przez podatnika odpisami amortyzacyjnymi - będą stanowić koszt uzyskania przychodu dopiero w chwili odpłatnego zbycia nieruchomości, bez względu na czas ich poniesienia.

W zależności od tego, czy nieruchomość bądź prawo do niej zostały przez podatnika nabyte czy wytworzone we własnym zakresie, inaczej ustala się ich wartość początkową i tym samym inaczej ustala koszt uzyskania przychodu rozpoznawany w razie ich sprzedaży. Wartość początkową nieruchomości bądź prawa do niej stanowią w przypadku odpłatnego nabycia cena ich nabycia, w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Ceną nabycia, w razie odpłatnego nabycia nieruchomości lub prawa do niej, jest kwota należna zbywcy powiększona o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania jej do używania.

- Mowa o kosztach transportu, montażu, opłat notarialnych, skarbowych czy koszty odsetek oraz prowizji - dodaje Bogna Olejnik.

Ustawowy katalog kosztów związanych z zakupem nieruchomości nie ma charakteru zamkniętego. Podatnik ma prawo uwzględnić w wartości początkowej nieruchomości również innego rodzaju wydatki, jeśli jest w stanie wskazać na ich związek z zakupem.

- Chodzi o takie wydatki, jak koszty przystosowania budynku do prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, koszty pośrednictwa przy zaciąganiu kredytu na zakup nieruchomości czy koszty polisy ubezpieczeniowej zakupionych budynków - wyjaśnia Bogna Olejnik.

Ekspert wskazuje, że cenę nabycia koryguje się również o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania nieruchomości do używania. Organy podatkowe nie są jednogłośne, jeśli chodzi o interpretowanie pojęcia "naliczone". Przeważa jednak niekorzystna dla podatnika koncepcja, zgodnie z którą wartość początkową składników majątku zwiększają jedynie zrealizowane, tj. zapłacone, różnice kursowe.

Wśród kosztów wykorzystanych usług obcych podatnik ma prawo uwzględnić m.in. wydatki na zakup projektu koncepcyjnego budowy nieruchomości, koszty związane z uzyskaniem odpowiednich pozwoleń i przygotowania nieruchomości pod inwestycję koszty obsługi prawnej, prac geologicznych, jak również wydatki na analizę ofert na budowę budynku czy koszty sporządzenia dokumentacji przetargowej.

- Przepisy ustawy o CIT wskazują również na te wydatki, których podatnik nie może uwzględnić w wartości początkowej wytworzonej we własnym zakresie nieruchomości - przypomina Bogna Olejnik. Do tej kategorii wydatków należą m.in. koszty ogólnego zarządu, w tym koszty wynagrodzenia pracowników administracyjnych oraz koszty operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek, kredytów i prowizji, nienaliczonych do dnia przekazania nieruchomości do używania.

Przepisy ustaw podatkowych nie uzależniają skuteczności wydania nieruchomości od uprzedniego zawarcia aktu notarialnego. Wydanie rzeczy następuje już w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. Takie stanowisko w niektórych interpretacjach prezentuje minister finansów

jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia nieruchomości rzeczowych składników majątku, wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi oraz inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Mowa o kosztach, które są poniesione w związku z rozpoczęciem procesu wytwarzania środka trwałego, a ich istnienie jest uwarunkowane poprzez fakt podjęcia danej inwestycji.

Ewa Matyszewska

ewa.matyszewska@infor.pl