Osoby prawne mogą zminimalizować CIT przy zbyciu nieruchomości

W ostatnich latach doszło w Polsce do gwałtownego wzrostu cen nieruchomości. Zdaniem Piotra Majewskiego, doradcy podatkowego w Kancelarii Ożóg i Wspólnicy, mimo że światowy kryzys finansowy wpłynął znacznie i na polski rynek, ceny te wciąż pozostają relatywnie wysokie.

- Sprzedaż nieruchomości pozyskanych przed kilkoma laty może wiązać się z osiągnięciem pokaźnych zysków. Niestety, w parze z zyskiem idzie odpowiednio wysoki podatek dochodowy. Naturalne jest więc skierowanie uwagi na kwestię planowania podatkowego, tak by zminimalizować obciążenia podatkowe związane z transakcją - podpowiada Piotr Majewski.

Dotychczas jedną z najbardziej popularnych metod pozwalającą podatnikom CIT na ograniczenie obciążeń podatkowych związanych ze zbywaniem nieruchomości była ich sprzedaż za pośrednictwem spółki osobowej, tzn. wniesienie nieruchomości jako wkładu do spółki osobowej i następnie sprzedaż nieruchomości przez tę spółkę. Piotr Majewski podkreśla, że przepisy ustawy o CIT nie zawierają regulacji dotyczących skutków wnoszenia przez spółki kapitałowe aportów do spółek osobowych. Artykuł 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT wskazuje jedynie, że w przypadku wnoszenia aportów do spółek kapitałowych przychodem jest nominalna wartość objętych udziałów/akcji.

- Ponieważ w tym przepisie wprost wymienione są jedynie spółki kapitałowe, nie ma on zastosowania, gdy wkład wnoszony jest do spółki osobowej. Ponadto spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego. Podatnikami są bezpośrednio ich wspólnicy - wyjaśnia Piotr Majewski.

Dodaje, że wniesienie aportu do spółki osobowej nie skutkuje przeniesieniem własności przedmiotu wkładu między jednym podatnikiem podatku dochodowego a drugim. Należałoby więc uznać, że wniesienie przez spółkę kapitałową nieruchomości jako wkładu do spółki osobowej nie powinno się wiązać z powstaniem przychodu podatkowego.

Możliwość osiągnięcia korzyści podatkowych związanych z działaniem na podstawie spółki osobowej wiąże się z zasadami ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży przez nią składnika majątku nabytego w formie wkładu. Jak podkreśla Piotr Majewski, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wydatki na nabycie nieruchomości (pomniejszone o odpisy amortyzacyjne) zalicza się w koszty uzyskania przychodów w chwili zbycia tej nieruchomości. Aby określić wysokość kosztów podatkowych, należy odpowiedzieć na pytanie, jaka jest wielkość wydatków na nabycie nieruchomości w przypadku spółki osobowej, która otrzymała nieruchomość aportem. Pewnym tropem jest art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środka trwałego.

- Żaden z przepisów ustawy o CIT nie określa wprost, jak ustalić tę wartość. Stosowne regulacje zawiera natomiast ustawa o PIT. Zgodnie z nimi, wartość początkowa środka trwałego nabytego aportem przez spółkę osobową powinna zostać określona w wysokości określonej przez wspólników na dzień wniesienia wkładu - nie wyższej od wartości rynkowej. Choć przepis ten nie może być stosowany wprost w odniesieniu do podatników CIT, wydaje się, że powinien stanowić wskazówkę interpretacyjną do operacji dotyczących spółek osobowych na gruncie ustawy o CIT - argumentuje Piotr Majewski.

Jego zdaniem te uwagi prowadzą do konkluzji, że dokonanie sprzedaży nieruchomości poprzez spółkę osobową może pozwolić na rozpoznanie kosztów podatkowych w wysokości wartości rynkowej nieruchomości z chwili ich wniesienia jako wkładu do spółki osobowej. W konsekwencji prowadziłoby to do zminimalizowania obciążeń podatkowych w podatku dochodowym przy sprzedaży nieruchomości. Rozliczane koszty byłyby zbliżone do przychodów, a co za tym idzie, dochód podatkowy nie byłby w takiej sytuacji znaczny. Ze względu na podatkową transparentność spółki osobowej nie byłby też opodatkowany transfer środków ze zbycia nieruchomości do wspólnika.

Piotr Majewski zwraca uwagę, że przez długi czas organy podatkowe uznawały prawidłowość wskazanej analizy, dając temu wyraz w interpretacjach podatkowych. Obecnie obserwujemy jednak zmianę tego stanowiska.

- Minister finansów zmienił ostatnio część korzystnych dla podatników interpretacji indywidualnych. W uzasadnieniach wskazywano, że ze względu na podatkową transparentność spółki osobowej w przypadku sprzedaży przez nią nieruchomości niewłaściwe jest wiązanie kosztów uzyskania przychodu z wartością początkową środka trwałego określoną w chwili wniesienia wkładu, jeśli sprzedawana nieruchomość stanowiła środek trwały również dla wnoszącego aport - mówi Piotr Majewski.

Wskazuje też, że minister finansów wyciąga z powyższego wniosek, iż kosztem uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości przez spółkę osobową może być jedynie historyczny koszt nabycia nieruchomości przez wspólnika - spółkę kapitałową, pomniejszony o odpisy amortyzacyjne. Nie można ocenić, czy zmiana stanowiska organów podatkowych jest trwała, czy obejmie także nieruchomości niestanowiące środków trwałych w spółce wnoszącej aport, a przede wszystkim, czy zostanie podzielona przez sądy administracyjne. Jednak, rozważając możliwość przeprowadzenia sprzedaży nieruchomości przy wykorzystaniu spółki osobowej, należy mieć na uwadze te kontrowersje.

W niektórych przypadkach może się okazać, że istnieje możliwość uzyskania korzystnych zasad opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości bez konieczności dodatkowych działań. Piotr Majewski podaje, że ustawa o CIT przewiduje zwolnienie z podatku dochodów przy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, jeżeli sprzedaż następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Choć wskazane zwolnienie dotyczy wyłącznie dochodów ze zbycia nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, należy podkreślić, że znaczenie terminu ustawowego nie zawsze pokrywa się z jego potocznym rozumieniem. I tak termin gospodarstwo rolne na potrzeby ustawy o CIT ma być rozumiany zgodnie z definicją zawartą w ustawie o podatku rolnym. Gospodarstwo rolne to obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha. Grunty te nie mogą być jednak zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza.

- Zgodnie z przedstawioną definicją w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o CIT nie wchodzą budynki - nawet związane z faktycznie funkcjonującym gospodarstwem rolnym w potocznym jego rozumieniu - podsumowuje Piotr Majewski.

Objęta zwolnieniem w podatku dochodowym może być sprzedaż gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha i nabytych co najmniej pięć lat przed ich sprzedażą (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie). Kluczowe jest, że nie jest wymagane faktyczne prowadzenie na tych gruntach działalności rolniczej. Kryteria te mogą spełniać liczne nieruchomości, które w potocznym rozumieniu nie stanowią gospodarstwa rolnego. Ich sprzedaż może jednak skorzystać ze zwolnienia.

ewa.matyszewska@infor.pl