Jakie są skutki wniesienia znaku towarowego do spółki

Wniesienie znaku towarowego do spółki komandytowej było dość powszechną praktyką optymalizacji podatkowej w zeszłym roku. Od 1 stycznia 2011 r. zmieniły się jednak przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W efekcie podatnicy nie mogą już wykorzystać korzystnych rozwiązań dotyczących amortyzacji wnoszonego do spółki komandytowej znaku towarowego.

W przypadku wnoszenia do spółki komandytowej wkładów niepieniężnych istniały co najmniej dwie osie sporów podatników z organami podatkowymi. Pierwszy dotyczył określenia, czy w momencie wniesienia znaku towarowego do spółki komandytowej powstaje po stronie wspólnika przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Drugi problem dotyczył zasad amortyzacji.

Jeśli chodzi o powstanie przychodu, to sądy przyznają rację podatnikom. Na przykład stanowisko korzystne dla podatnika zajął w jednym z najnowszych wyroków Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (wyrok z 25 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1536/10, nieprawomocny).

Przedmiot sporu sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy z tytułu wniesienia prawa majątkowego w postaci prawa do znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (komandytowej) skarżący uzyska przychód. Za wkład skarżący otrzyma udziały w spółce.

Jak wyjaśnił WSA, w takiej sytuacji przychodem podlegającym opodatkowaniu byłaby nominalna wartość tych udziałów, a więc opodatkowaniu podlegałby przychód z kapitałów pieniężnych, określonych w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o PIT. Sąd orzekł jednak, że w takim przypadku przychód nie powstaje.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku, ustawodawca za przychód uważa tylko sytuację, w której wkład niepieniężny w zamian za udziały wnoszony jest do spółki mającej osobowość prawną. Spółka komandytowa jest jednak spółką osobową, która nie ma osobowości prawnej. W efekcie, jak stwierdza sąd, ustawodawca nie przewiduje powstania przychodu po stronie wnoszącego wkład. Skoro wnoszący wkład nie uzyskał z tego tytułu przychodu, czynność taka nie podlega opodatkowaniu. Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie innych WSA (np. WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 62/10) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przykładami wyroków NSA korzystnych dla wnoszących wkłady niepieniężne są wyroki z 22 września 2010 r. (sygn. akt II FSK 836/09, prawomocny), 18 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1213/09, prawomocny) oraz z 7 grudnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 1365/09, prawomocny). Na tę linię orzeczniczą NSA powołał się krakowski WSA w powyższej sprawie. Jak wyjaśnił, wprawdzie stan faktyczny rozpoznawanych przez NSA spraw dotyczył wniesienia udziałów w spółkach kapitałowych jako aportu do spółki osobowej, to jednak wywody zawarte w uzasadnieniach tych wyroków przystają do sytuacji faktycznej rozpoznawanej sprawy (wniesienie prawa do znaku towarowego do spółki osobowej).

NSA odniósł się m.in. do twierdzeń organów podatkowych, że wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej jest wniesieniem odpłatnym. Kwestia odpłatności bądź jej braku jest bowiem fundamentalnym argumentem przemawiającym za powstaniem przychodu lub braku powstania przychodu po stronie wnoszącego wkład.

Zdaniem NSA czynność wniesienia wkładu niepieniężnego ma charakter nieodpłatny. Jak uzasadniał sąd, w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba taka otrzymuje bowiem jedynie udziały. One zaś są rodzajem uprawnień nie tylko natury materialnej (nabycie prawa do udziału w zyskach i stratach spółki), ale są wyznacznikiem przede wszystkim praw korporacyjnych, a więc związanych z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. W konsekwencji - uzasadniał sąd - do czasu zbycia udziału w takiej spółce po stronie wspólnika nie nastąpi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jak dodał, aby mówić o odpłatnym zbyciu, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca powinna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby więc miejsce w wypadku sprzedaży przedmiotu aportu - wyjaśnił NSA. W przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie występuje jednak pojęcie ceny, które jest właściwe dla wynagrodzenia z umów sprzedaży. Otrzymane udziały nie stanowią ceny nabycia. W przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie następuje więc odpłatne zbycie, a w efekcie nie powstaje przychód.

Wyjaśnijmy, że nowelizacja ustaw o PIT i o CIT nie wprowadziła w przepisach regulujących powyższe zagadnienia niekorzystnych dla podatników zmian. Obecnie przepisy przewidują, że przychód powstaje dopiero w momencie zbycia nieodpłatnie wniesionych wkładów niepieniężnych.

Drugim i zasadniczym problemem związanym z optymalizacją rozliczeń podatkowych dotyczących wniesienia znaku towarowego do spółki komandytowej jest kwestia amortyzacji. W zeszłym roku firmy wnoszące znaki towarowe decydowały się na utworzenie spółki komandytowej i wniesienie aportem znaku, aby po jego wniesieniu móc zaktualizować jego wartość rynkową i amortyzować go od początku. Dzięki takiemu ruchowi firma mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych i w efekcie zmniejszyć swoje zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym. Firmy wykorzystywały lukę w przepisach. Takie praktyki były jednak kwestionowane przez część sądów administracyjnych.

Korzystny dla firm wyrok wydał jednak np. WSA w Krakowie (z 18 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1693/10, nieprawomocny). Skarżący twierdził, że dla celów amortyzacji podatkowej wartości początkowej prawa do znaku towarowego wnoszonego przez spółkę kapitałową w formie aportu do spółki osobowej należy przyjąć, że wartość początkowa znaku towarowego wnoszonego w postaci wkładu niepieniężnego powinna zostać ustalona w ewidencji spółki osobowej zgodnie z jego wartością określoną przez wspólników tej spółki (w akcie notarialnym) na dzień wniesienia wkładu, jednak nie wyższą od jego wartości rynkowej. Organ podatkowy stał natomiast na stanowisku, że wartość początkową aportu powinny stanowić wydatki poniesione przez spółkę kapitałową dokonującą jego wniesienia do spółki osobowej na wytworzenie lub nabycie znaku towarowego, o ile nie zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej. Sąd przyznał rację podatnikowi.

Nowelizacja ustawy o CIT przewiduje natomiast, że wartość wkładów wnoszonych (np. znaków towarowych) do spółek musi odpowiadać cenie nabycia lub kosztowi wytworzenia tych składników majątku przez wnoszącego aport. Nie może to być wartość rynkowa. W efekcie zmian nie można już korzystać z powyższego (i tak kwestionowanego przez część sądów) mechanizmu optymalizacyjnego.

Zgodnie bowiem z nowym art. 16g ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (m.in. praw do znaku towarowego), w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną, uważa się:

a) wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,

b) wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,

c) wartość określoną zgodnie z art. 14 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Nowelizacja ustawy o CIT przewiduje, że w przypadku wniesienia znaku towarowego (który był amortyzowany) do spółki komandytowej za wartość początkową należy przyjąć wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne.

Łukasz Zalewski

lukasz.zalewski@infor.pl

Art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art.18, art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Art. 16 g ust. 1 pkt 4a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).